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篇(1)

關(guān)鍵詞： 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》 會(huì)計(jì)處理

一、引言

企業(yè)在經(jīng)營活動(dòng)中存在著各種風(fēng)險(xiǎn)和不確定因素，企業(yè)擁有或控制的資產(chǎn)能為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益也隨之波動(dòng)，可能低于賬面凈值，也可能高于賬面凈值。如何避免資產(chǎn)的虛增導(dǎo)致企業(yè)利潤的虛增；確保資產(chǎn)的真實(shí)，符合資產(chǎn)定義“資產(chǎn)是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”；保證企業(yè)財(cái)務(wù)資料的真實(shí)性、可比性，2001年《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定通過計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來實(shí)現(xiàn)。在計(jì)提減值準(zhǔn)備的實(shí)務(wù)過程中出現(xiàn)了許多問題，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》也在解決這些實(shí)務(wù)問題的過程中得到了不斷修正和完善。

二、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提出

（一）相關(guān)法規(guī)規(guī)定

2001年起實(shí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在期末時(shí)按照賬面價(jià)值與可收回金額孰低計(jì)量，對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并將減值損失計(jì)入當(dāng)期損益。［1］這一規(guī)定首次提出了固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。

（二）意義

這一規(guī)定對(duì)固定資產(chǎn)賬簿數(shù)據(jù)帶來的影響可用公式表式如下：

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=固定資產(chǎn)賬面價(jià)值-可收回金額

固定資產(chǎn)價(jià)值=固定資產(chǎn)賬面原值-累計(jì)折舊-固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

而在規(guī)定計(jì)提減值準(zhǔn)備之前，固定資產(chǎn)價(jià)值為：

固定資產(chǎn)價(jià)值=固定資產(chǎn)賬面原值-累計(jì)折舊

將此規(guī)定用于實(shí)務(wù)：若某企業(yè)2000年底購入一設(shè)備原價(jià)50萬元，按直線法折舊，預(yù)計(jì)使用5年，不考慮殘值。在使用一年后，2001年末預(yù)計(jì)該固定資產(chǎn)的可回收金額為20萬元。則2001年的核算如下：

2001年計(jì)提折舊：50÷5=10萬元

應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備：（50-10）-20=20萬元

2001年末該資產(chǎn)賬面價(jià)值：50-10-20=20萬元

借：營業(yè)外支出20萬元

貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20萬元

若不計(jì)提減值準(zhǔn)備，該項(xiàng)固定資產(chǎn)2001年末賬面價(jià)值為：

50-50÷5×1=40萬元

可見，由于環(huán)境因素的變化，固定資產(chǎn)所能給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益經(jīng)常會(huì)小于其賬面凈值，如果此時(shí)仍按賬面凈值計(jì)價(jià)，將會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)和利潤的虛增。此規(guī)定使固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)更符合資產(chǎn)的定義：“資產(chǎn)是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。”確保了資產(chǎn)的真實(shí)。

（三）不足

環(huán)境因素可能導(dǎo)致資產(chǎn)的獲利能力降低，也可能導(dǎo)致資產(chǎn)的獲利能力上升。如果回升，尤其當(dāng)資產(chǎn)獲利能力回升幅度預(yù)期將超過其原來減值時(shí)，該如何對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)此并未作出明確的規(guī)定。

三、規(guī)范固定資產(chǎn)價(jià)值得到恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理

（一）相關(guān)法規(guī)規(guī)定

財(cái)政部于2001年底頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――固定資產(chǎn)》指出：已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值及可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額；如果已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)后的賬面價(jià)值，以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，對(duì)此前已計(jì)提的累計(jì)折舊不作調(diào)整。如果有跡象表明以前期間據(jù)以計(jì)提固定資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價(jià)值，以前期間已計(jì)提的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過原已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。［2］對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)的處理進(jìn)行了規(guī)定。

（二）意義

將此規(guī)定應(yīng)用于實(shí)務(wù)操作，續(xù)前例，若2002年末的預(yù)計(jì)可回收金額為36萬元。則：

2002年計(jì)提折舊：20÷4=5萬元

2002年調(diào)整前固定資產(chǎn)賬面凈值：20-5=15萬元

固定資產(chǎn)價(jià)值回升金額：36-15=21萬元＞20萬元減值準(zhǔn)備

全部恢復(fù)已計(jì)提減值準(zhǔn)備：

借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 20萬元

貸：營業(yè)外支出20萬元

2002年調(diào)整后固定資產(chǎn)賬面價(jià)值：20-5+20=35萬元

因此，這一規(guī)定使固定資產(chǎn)價(jià)值得以恢復(fù)的處理具有了可操作性。

（三）不足

在上例中，若不計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，該固定資產(chǎn)2002年末賬面價(jià)值為50-50÷5×2=30萬元，將小于計(jì)提減值準(zhǔn)備后計(jì)算的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值35萬元。結(jié)果便是計(jì)提減值準(zhǔn)備后固定資產(chǎn)的價(jià)值反而更高了。這顯然不符合計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的初衷。

四、進(jìn)一步規(guī)范固定資產(chǎn)價(jià)值得到恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理

（一）相關(guān)法規(guī)規(guī)定

財(cái)政部《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（四）》規(guī)定：企業(yè)轉(zhuǎn)回已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)，應(yīng)按不考慮減值因素情況下應(yīng)計(jì)提的累計(jì)折舊與考慮減值準(zhǔn)備因素情況下計(jì)提的累計(jì)折舊之間的差額，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目；按固定資產(chǎn)可收回金額與不考慮減值因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值兩者中較低者，與價(jià)值恢復(fù)前的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“營業(yè)外支出――計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。轉(zhuǎn)回已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值不應(yīng)超過不考慮減值因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面凈值。［3］對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)的處理作出了進(jìn)一步規(guī)定。

（二）意義

將上述例子按照此規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理如下：

2002年計(jì)提折舊：20÷4=5萬元

2002年調(diào)整前固定資產(chǎn)賬面凈值：20-5=15萬元

固定資產(chǎn)可回收金額：36萬元

不考慮減值因素，固定資產(chǎn)賬面凈值：50-50÷5×2=30萬元

不考慮減值因素，固定資產(chǎn)賬面凈值＜固定資產(chǎn)可回收金額

應(yīng)恢復(fù)固定資產(chǎn)價(jià)值：30-15=15萬元

借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 15萬元

貸：營業(yè)外支出15萬元

2002年調(diào)整后固定資產(chǎn)賬面價(jià)值：20-5+15=30萬元

通過計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，既能反映資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，又不至于帶來反作用，即高估資產(chǎn)價(jià)值和利潤。可以說通過這一規(guī)定，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的處理得以進(jìn)一步完善。

（三）不足

減值準(zhǔn)備政策的應(yīng)用，將直接對(duì)企業(yè)的當(dāng)期費(fèi)用造成影響，無形中也為企業(yè)進(jìn)行利潤調(diào)節(jié)開辟了通道。近年來的實(shí)務(wù)也指出，很多企業(yè)正是利用政策中的這一漏洞進(jìn)行利潤的調(diào)節(jié)。而在多次的制度完善中，都沒有對(duì)這一點(diǎn)進(jìn)行嚴(yán)格的規(guī)范。

五、消除固定資產(chǎn)減值處理中的利潤調(diào)節(jié)隱患

（一）相關(guān)法規(guī)規(guī)定

2007年實(shí)施的新新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)――資產(chǎn)減值》第十七條規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期不得轉(zhuǎn)回。［4］這消除了固定資產(chǎn)減值處理中的利潤調(diào)節(jié)隱患。

（二）意義

將前述例子按照本規(guī)定處理如下：

2002年計(jì)提折舊：20÷4=5萬元

2002年調(diào)整前固定資產(chǎn)賬面凈值：20-5=15萬元

固定資產(chǎn)可回收金額：36萬元

固定資產(chǎn)可回收金額＞固定資產(chǎn)賬面凈值，無需計(jì)提減值準(zhǔn)備

2002年調(diào)整后固定資產(chǎn)賬面價(jià)值：20-5=15萬元

可見，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回，相當(dāng)于固定資產(chǎn)減值在每期末只能補(bǔ)提，不得沖銷。也就是說，發(fā)生資產(chǎn)減值期間會(huì)減少企業(yè)當(dāng)期利潤，但這一減值不會(huì)在未來期間因?yàn)槠浠謴?fù)而增加企業(yè)該期利潤。這就從根本上消除了企業(yè)通過計(jì)提和沖銷固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，從而達(dá)到了調(diào)節(jié)企業(yè)各個(gè)會(huì)計(jì)期間利潤的目的。

六、結(jié)論

通過以上對(duì)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備問題的綜述可以看出，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》是在實(shí)踐中，通過不斷發(fā)現(xiàn)問題、解決問題，從而得以不斷完善的。這將為我們以后的制度完善提供一種思路。同時(shí)，在固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的處理問題上，類似于“可收回金額的確定”等問題，雖然相關(guān)準(zhǔn)則和制度中有著具體的規(guī)定，但畢竟需要人為的判斷，如何更準(zhǔn)確、客觀地確定這一金額還有待進(jìn)一步的研究。

參考文獻(xiàn)：

［1］朱小平.《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》［2001］釋義及應(yīng)用［M］.中國人民大學(xué)出版社，2001.4.

［2］李增泉.2001企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用精解［M］.上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2001.6.

篇(2)

摘要：資金的一個(gè)重要特征就是具有時(shí)間價(jià)值。貨幣時(shí)間價(jià)值在企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估中十分重要，其重要性尤其體現(xiàn)在資產(chǎn)評(píng)估方法的選擇上。本文就新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在評(píng)估長期資產(chǎn)價(jià)值所體現(xiàn)的貨幣時(shí)間價(jià)值這一問題展開研究和論述。

關(guān)鍵詞：評(píng)估價(jià)值；貨幣時(shí)間價(jià)值；資產(chǎn)評(píng)估方法；長期資產(chǎn)價(jià)值

一、評(píng)估價(jià)值與貨幣的時(shí)間價(jià)值

評(píng)估價(jià)值是根據(jù)特定目的，按照法定程度，應(yīng)用科學(xué)方法，通過對(duì)被評(píng)估資產(chǎn)進(jìn)行全面分析和評(píng)定估算，以貨幣為單位而核定的資產(chǎn)現(xiàn)時(shí)價(jià)格。它與資產(chǎn)的原值、凈值不同，也與資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格不同，它是評(píng)估人員根據(jù)評(píng)估的特定目的，運(yùn)用所掌握的有關(guān)資料，對(duì)被評(píng)估資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值所作的一種評(píng)定估算。它具有如下幾個(gè)特點(diǎn)：1.推理性。如對(duì)某一企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)，需根據(jù)該企業(yè)過去的經(jīng)營業(yè)績、行業(yè)發(fā)展情況及市場(chǎng)環(huán)境，對(duì)該企業(yè)的未來收益進(jìn)行預(yù)測(cè)、推算，再依照一定的方法確定被評(píng)估企業(yè)價(jià)值。又如用市場(chǎng)法評(píng)估某一資產(chǎn)時(shí)，在市場(chǎng)上尋求具有可比性的參照物，分析、比較兩者的異同，推算這些異同因素對(duì)價(jià)值的影響，從而確定該資產(chǎn)的評(píng)估值。2.變現(xiàn)性。資產(chǎn)都具有變現(xiàn)的能力和特性，但在市場(chǎng)條件下，變現(xiàn)方法不同。其變現(xiàn)價(jià)格也不同，相同資產(chǎn)在同一時(shí)期、同一地區(qū)，因評(píng)估目的不同，其評(píng)估價(jià)值也不同。3.時(shí)空性。所謂時(shí)空性是指評(píng)估價(jià)值受時(shí)間、空間因素的影響，這要從資產(chǎn)本身或市場(chǎng)條件受時(shí)空因素的影響來考慮。由于時(shí)間變遷，所處地區(qū)不同，市場(chǎng)環(huán)境不同，資產(chǎn)在獲利能力、市場(chǎng)價(jià)格上也不同，在用市場(chǎng)法進(jìn)行評(píng)估時(shí)，時(shí)空因素的影響特別明顯，由于這一特性，評(píng)估時(shí)要確定評(píng)估基準(zhǔn)日，評(píng)估結(jié)果亦有時(shí)效性。

貨幣時(shí)間價(jià)值是指資金經(jīng)歷一定時(shí)間的投資和再投資所增加的價(jià)值。時(shí)間價(jià)值原理正確的揭示了不同時(shí)點(diǎn)上資金時(shí)間的換算關(guān)系。貨幣時(shí)間價(jià)值理論是資產(chǎn)評(píng)估中計(jì)算資產(chǎn)現(xiàn)行市價(jià)的重要理論，其基本思想對(duì)資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果有重要影響。貨幣時(shí)間價(jià)值理論的基本思想在現(xiàn)實(shí)生活中，當(dāng)我們把一定數(shù)量的貨幣存放在銀行時(shí)，經(jīng)過一段時(shí)間?？梢匀〕霰仍瓉矶喑鲆恍┑呢泿?，這就是貨幣的時(shí)間價(jià)值，又叫資金的時(shí)間價(jià)值(TheTimeValueofCapital)。用經(jīng)濟(jì)學(xué)的術(shù)語說就是貨幣在銀行的存放可以帶來利息。又如，將資金運(yùn)用于公司的經(jīng)營活動(dòng)可以獲得利潤，將資金用于對(duì)外投資可以獲得投資收益等等。這種由于資金運(yùn)用實(shí)現(xiàn)的利息、利潤或投資收益就表現(xiàn)為資金的時(shí)間價(jià)值。資金的運(yùn)用需要一定的時(shí)間，隨著時(shí)間的推移，資金不斷周轉(zhuǎn)使用，時(shí)間價(jià)值不斷增加。由于貨幣會(huì)隨著時(shí)間的推移不斷增加時(shí)間價(jià)值，所以同量的貨幣資金在不同的時(shí)點(diǎn)上具有不同的價(jià)值。今天的100元和一年后的100元是不等值的(前者大于后者)，在進(jìn)行價(jià)值對(duì)比時(shí)，必須將不同時(shí)間的資金折算為同一時(shí)間后才能進(jìn)行大小的比較。貨幣的時(shí)間價(jià)值一般用現(xiàn)值和終值兩個(gè)概念來表示不同時(shí)期的價(jià)值?，F(xiàn)值(Present Value)是指資金現(xiàn)在的價(jià)值，又稱本金。終值(FinaI value)是指資金經(jīng)過若干時(shí)期后包括本金和時(shí)間價(jià)值在內(nèi)的未來價(jià)值，又稱本利和。進(jìn)行現(xiàn)值和終值的換算，有單利(Single Rate)和復(fù)利(compound Rate)兩種方法，因此有單利終值與單利現(xiàn)值、復(fù)利終值與復(fù)利現(xiàn)值之稱。復(fù)利就是不僅本金要計(jì)算利息，本金所生的利息在下期也要加入本金一起計(jì)算利息，即通常所說的“利滾利”。復(fù)利終(FinalValueofCompoundRate)是指一定數(shù)量的本金在一定的利率下按照復(fù)利的方法計(jì)算出的若干時(shí)期以后的本金與利息之和。

二、貨幣時(shí)間價(jià)值理論對(duì)選擇資產(chǎn)評(píng)估方法的啟示

目前國際上采用較多的資產(chǎn)評(píng)估方法有市場(chǎng)法、成本法和收益法三種。不同的方法適用于不同的資產(chǎn)評(píng)估范疇中。其中收益法最能體現(xiàn)貨幣的時(shí)間價(jià)值。

眾所周知，一宗資產(chǎn)為其持有人帶來的收益不是一次性的，而是在一定時(shí)期內(nèi)連續(xù)不斷地為持有人帶來收益。如企業(yè)的機(jī)器設(shè)備、廠房無形資產(chǎn)等每年每月甚至每天都在為企業(yè)帶來收益。資產(chǎn)持有人總是希望自已持有的資產(chǎn)能夠具有較高的收益率、較強(qiáng)的流動(dòng)性和較高的安全性，從而具有較高的市場(chǎng)價(jià)值。收益性一般用資產(chǎn)的平均收益率來衡量，平均收益率越高，資產(chǎn)的收益性越好；流動(dòng)性通常用資產(chǎn)變現(xiàn)的速度與變現(xiàn)中的損失大小來衡量，變現(xiàn)速度越快且變現(xiàn)中的損失越小，資產(chǎn)的流動(dòng)性就越強(qiáng)；安全性則用資產(chǎn)遭受損失的可能性來衡量，可能性越小，資產(chǎn)的安全性就越高。當(dāng)流動(dòng)性和安全性既定時(shí)，資產(chǎn)的價(jià)值將主要取決于其收益率的高低。按照貨幣時(shí)間價(jià)值理論，獲得不同時(shí)點(diǎn)上的相同數(shù)量的收益，其價(jià)值是不同的。這一基本思想告訴我們，如果采用收益現(xiàn)值法評(píng)估，就必須首先將不同時(shí)點(diǎn)上的一系列收益分別進(jìn)行折現(xiàn)處理，然后再加總，而不能將資產(chǎn)創(chuàng)造的收益流簡單相加?？傊彩遣捎檬找娆F(xiàn)值法對(duì)不同資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，都必然要涉及貨幣收益的時(shí)間價(jià)值問題，因此都應(yīng)該按照上述折現(xiàn)原理對(duì)資產(chǎn)為其持有人帶來的收益流進(jìn)行折現(xiàn)，折現(xiàn)后的價(jià)值就是被評(píng)估資產(chǎn)的現(xiàn)行市價(jià)。由于長期資產(chǎn)時(shí)效性較長，采用收益法對(duì)其進(jìn)行評(píng)估最能體現(xiàn)其真實(shí)價(jià)值。

三、貨幣時(shí)間價(jià)值在長期資產(chǎn)評(píng)估中的應(yīng)用

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的一個(gè)重要方面是在長期資產(chǎn)的評(píng)估中體現(xiàn)了貨幣時(shí)間價(jià)值的概念，使得資產(chǎn)確認(rèn)的可靠程度和相關(guān)性進(jìn)一步加強(qiáng)，也體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則。

(一)貨幣時(shí)間價(jià)值在長期投資評(píng)估中的應(yīng)用

新準(zhǔn)則中規(guī)定確定持有到期投資初始成本時(shí)，就應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定其實(shí)際利率，并按實(shí)際利率進(jìn)行持有到期投資資產(chǎn)的溢價(jià)或折價(jià)的攤銷及投資收益的確認(rèn)。這種按實(shí)際利率的計(jì)算方法確定投資收益，充分體現(xiàn)了貨幣時(shí)間價(jià)值的概念。因?yàn)?，企業(yè)持有到期投資(比如購買企業(yè)長期債券)的未來現(xiàn)金流入量是按票面利率計(jì)算的每期的利息和到期的本金，按照前述資產(chǎn)價(jià)值的確定原則，這些現(xiàn)金流入量的貼現(xiàn)之和應(yīng)該等于企業(yè)投資該項(xiàng)資產(chǎn)的初始成本(按照公允價(jià)值計(jì)量和相關(guān)費(fèi)用之和)，這也是企業(yè)利用收益法評(píng)估該項(xiàng)資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值。從財(cái)務(wù)的觀點(diǎn)考慮，企業(yè)持有到期投資所獲得的實(shí)際收益就是貨幣的時(shí)間價(jià)值，根據(jù)這一思路計(jì)算出來的實(shí)際利率，并確定投資的收益體現(xiàn)了貨幣的時(shí)間價(jià)值。

(二)貨幣時(shí)間價(jià)值在融資租賃資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估中的應(yīng)用

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，承租人確定的融資租人固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值為租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者，將最低付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。如果以最低租賃付款額現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值，就是認(rèn)為現(xiàn)在所取得的融資租人的固定資產(chǎn)價(jià)值等于未來現(xiàn)金流出(每期的最低租賃付款額)的現(xiàn)值之和，而不是日后不同時(shí)點(diǎn)還本付息金額之和(最低租賃付款額)。這樣處理充分考慮了貨幣時(shí)間的價(jià)值，如果目前資產(chǎn)的公允價(jià)值低于最低付款額的現(xiàn)值，按照謹(jǐn)慎性原則就以公允價(jià)值作為固定資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值并據(jù)以入賬。 　(三)貨幣時(shí)間價(jià)值在評(píng)估盤盈和接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)價(jià)值中的應(yīng)用

接受捐贈(zèng)方確定的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值，如果捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑證，則按憑證上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為入賬價(jià)值，此時(shí)不涉及貨幣的時(shí)間價(jià)值問題；如果捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)憑證，可利用市場(chǎng)化按同類或類似固定資產(chǎn)的活躍市場(chǎng)估計(jì)價(jià)格加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為入該項(xiàng)資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值，此時(shí)也不涉及貨幣的時(shí)間價(jià)值；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)的，則應(yīng)采用收益法按接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)的預(yù)期未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為評(píng)估價(jià)值并據(jù)以入賬，此時(shí)體現(xiàn)了貨幣時(shí)間價(jià)值的應(yīng)用。

盤盈固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的評(píng)估確定與此類似，即同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格，減去按該項(xiàng)資產(chǎn)的新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額，作為入賬價(jià)值；同類或類固定資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)的，按該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為入賬。

(四)貨幣時(shí)間價(jià)值在固定資產(chǎn)折舊中的應(yīng)用

固定資產(chǎn)的價(jià)值是通過折舊的形式逐期轉(zhuǎn)化為成本或費(fèi)用的，每期計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊額取決于固定資產(chǎn)的初始成本、固定資產(chǎn)折舊的方法和固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)殘值三個(gè)因素。因此對(duì)于這三個(gè)因素是否考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，影響了固定資產(chǎn)價(jià)值的可靠性。前面討論了在固定資產(chǎn)初始價(jià)值中如何考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。下面我們分別分析如何在固定資產(chǎn)折舊方法和殘值確定中考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。

1.現(xiàn)行固定資產(chǎn)折舊方法中體現(xiàn)貨幣時(shí)間價(jià)值?，F(xiàn)行的固定資產(chǎn)折舊方法主要有直線折舊法和加速折舊法兩大類，從會(huì)計(jì)處理方法本身看都沒有考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，但新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)折舊方法上允許企業(yè)按照實(shí)際情況采用不同的折舊方法，這樣使企業(yè)在會(huì)計(jì)政策的選擇上有了比較大的空間。如果企業(yè)采用加速折舊法，企業(yè)在前期多提折舊額而后期少提折舊額。雖然無論采用何種方法固定資產(chǎn)的折舊額的總和扣除殘值都等于固定的初始成本，但從財(cái)務(wù)的角度來講，周定資產(chǎn)每期的折舊額是現(xiàn)金的流入量，企業(yè)如果采用加速折舊法前期流人的現(xiàn)金流量大于同期按直線折舊法確定的折舊額現(xiàn)金流量，那么加速折舊法的折舊額所產(chǎn)生的現(xiàn)金流入量的總現(xiàn)值大于直線折舊法現(xiàn)金流入量的總現(xiàn)值。所以采用加速折舊法的會(huì)計(jì)處理從財(cái)務(wù)的角度分析由于貨幣的時(shí)間價(jià)值的作用給企業(yè)帶來更多的現(xiàn)金流量。

2.新的固定資產(chǎn)折舊方法所體現(xiàn)的貨幣時(shí)間價(jià)值。另外一種將貨幣時(shí)間價(jià)值直接應(yīng)用到固定資產(chǎn)折舊計(jì)提中的方法原理：由于每期計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊額是企業(yè)的現(xiàn)金流入量，是對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值的補(bǔ)償。因此固定資產(chǎn)每期計(jì)提折舊額的現(xiàn)值之和應(yīng)等于固定資產(chǎn)的初始成本。所以可以將每期計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊額看作年金，根據(jù)“固定資產(chǎn)的原值－預(yù)計(jì)殘值的現(xiàn)值＝各年折舊額現(xiàn)值之和”確定每年計(jì)提的折舊額。較加速折舊法，這一方法更能直接體現(xiàn)貨幣時(shí)間價(jià)值，使得折舊額能真正起到補(bǔ)充固定資產(chǎn)價(jià)值的作用。

由此可見，采用不同折舊方法對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，其評(píng)估結(jié)果有一定區(qū)別。

3.預(yù)計(jì)凈殘值的確定所體現(xiàn)的貨幣時(shí)間價(jià)值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值是折舊額的影響因素之一，關(guān)系到每期折舊額。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：預(yù)計(jì)凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。這一定義強(qiáng)調(diào)了貨幣的時(shí)間價(jià)值，其金額應(yīng)為其折現(xiàn)值。

在長期資產(chǎn)評(píng)估中考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，一方面能使得資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值更能反映它的本質(zhì)特征；另一方面由于考慮貨幣時(shí)間價(jià)值后進(jìn)行貼現(xiàn)所計(jì)算的資產(chǎn)價(jià)值一般低于沒有考慮貨幣時(shí)間價(jià)值所計(jì)算的資產(chǎn)價(jià)值。所以也符合謹(jǐn)慎性原則。

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篇(3)

縱觀減值會(huì)計(jì)發(fā)展,一個(gè)突出的特點(diǎn)便是,大部分的減值準(zhǔn)備是其對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的唯一減項(xiàng),固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊卻成了固定資產(chǎn)的共同減項(xiàng),此必然造成二者核算相互關(guān)聯(lián)、相互制約。在2006年新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》所做的重大變革中,累計(jì)折舊與資產(chǎn)減值準(zhǔn)備均位居其列,及時(shí)對(duì)累計(jì)折舊與固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備做出再分析、再認(rèn)識(shí),理順二者的關(guān)系對(duì)于指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作具有重要的意義。

一、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊的涵義

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―資產(chǎn)減值》規(guī)定,“資產(chǎn)減值,是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值?！逼髽I(yè)的固定資產(chǎn)應(yīng)在期末時(shí)按照帳面價(jià)值與可收回金額孰低計(jì)量,對(duì)可回收金額低于帳面價(jià)值的差額,應(yīng)當(dāng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,在資產(chǎn)負(fù)債表中,固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)凈值的減項(xiàng)反映。這里的帳面價(jià)值是指固定資產(chǎn)原值扣減已提累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)減值后的凈值,可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備反映的是固定資產(chǎn)凈值的減值情況。該“減值準(zhǔn)備”科目的使用更好的反映了固定資產(chǎn)預(yù)期給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益,使固定資產(chǎn)更加符合現(xiàn)有資產(chǎn)意義,并可防止固定資產(chǎn)價(jià)值虛增。

固定資產(chǎn)可以長期參加生產(chǎn)經(jīng)營而仍保持其原有實(shí)物形態(tài),但其價(jià)值將隨固定資產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到生產(chǎn)中,或構(gòu)成經(jīng)營成本或費(fèi)用。這部分隨著固定資產(chǎn)的磨損而轉(zhuǎn)移的價(jià)值即稱為固定資產(chǎn)折舊?！袄塾?jì)折舊”就是用來反映固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移情況的科目。計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是從動(dòng)態(tài)上反映了固定資產(chǎn)的價(jià)值,即對(duì)因市價(jià)持續(xù)下降或技術(shù)陳舊、損壞,長期閑置等原因?qū)е驴墒栈亟痤~低于帳面價(jià)值的固定資產(chǎn),按可收回金額低于其帳面價(jià)值的金額計(jì)提減值準(zhǔn)備,實(shí)際上是對(duì)以歷史成本計(jì)價(jià)的固定資產(chǎn)價(jià)值的修正。這樣必然會(huì)對(duì)從靜態(tài)上反映固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移的折舊產(chǎn)生影響。

二、計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)注意的兩個(gè)問題

1.可以按單項(xiàng)資產(chǎn)或資產(chǎn)組計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

2.《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,企業(yè)發(fā)生固定資產(chǎn)減值時(shí),借記“資產(chǎn)減值損失---計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。如果是接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)發(fā)生減值,應(yīng)借記“資本公積---接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”。

三、兩種情況下計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)累計(jì)折舊會(huì)計(jì)核算的影響

1.全額計(jì)提減值準(zhǔn)備對(duì)累計(jì)折舊會(huì)計(jì)核算的影響

全額計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn),不再計(jì)提折舊。因?yàn)槔塾?jì)折舊是按月提,如果期末或年終,對(duì)固定資產(chǎn)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備,那么從下一月開始,不應(yīng)再對(duì)該固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。在以后各期的資產(chǎn)負(fù)債表中,仍然應(yīng)列示固定資產(chǎn)原值、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和累計(jì)折舊,但其余額均不變。

這與固定資產(chǎn)報(bào)廢和毀損不同,如果企業(yè)由于報(bào)廢或毀損而處置固定資產(chǎn)時(shí),必須通過“固定資產(chǎn)清理”科目,發(fā)生的固定資產(chǎn)清理凈損益,計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收支,在以后各期資產(chǎn)負(fù)債表中,不再反映固定資產(chǎn)原值和折舊。其實(shí),全額計(jì)提減值準(zhǔn)備,暗含著一種主觀期望,固定資產(chǎn)的價(jià)值有朝一日會(huì)恢復(fù),否則,會(huì)直接作為報(bào)廢或毀損處理。

2.部分計(jì)提減值準(zhǔn)備對(duì)累計(jì)折舊會(huì)計(jì)核算的影響

篇(4)

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；累計(jì)折舊；區(qū)別

中圖分類號(hào)：F22文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1672-3198（2008）12-0228-01

1 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和累計(jì)折舊的涵義

1.1 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的涵義

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備反映的是固定資產(chǎn)凈值的減值情況，它是固定資產(chǎn)的賬面凈值（固定資產(chǎn)原值－累計(jì)折舊，與賬面價(jià)值不同）與企業(yè)期末合理預(yù)計(jì)的固定資產(chǎn)可收回凈值（可收回金額或減值后的固定資產(chǎn)凈值）的差額。

1.2 累計(jì)折舊的涵義

我們知道，累計(jì)折舊是用來反映固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移情況的科目。由于導(dǎo)致固定資產(chǎn)價(jià)值轉(zhuǎn)移的原因包括有報(bào)損耗和無形損耗，所以在預(yù)計(jì)折舊年限、凈殘值和選擇折舊方法時(shí)既要考慮有形損耗，也要考慮無形損耗。期末累計(jì)折舊科目反映的是企業(yè)估計(jì)的固定資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移價(jià)值的金額。將累計(jì)折舊作為固?定資產(chǎn)原值的備抵項(xiàng)，可以反映出固定資產(chǎn)的賬面凈值。

2 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與累計(jì)折舊的關(guān)系

2.1 性質(zhì)及目的不同

計(jì)提折舊是對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值的分?jǐn)?，并不表示固定資產(chǎn)價(jià)值的實(shí)際減少。盡管折舊特別是加速折舊，在一定程度上起到反映諸如技術(shù)進(jìn)步等因素帶來的資產(chǎn)貶值的作用，但這并非折舊的主要作用，折舊也不能及時(shí)反映與調(diào)整可收回金額與賬面價(jià)值的偏差。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備正是在對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的基礎(chǔ)上，以一種更靈活、更及時(shí)的方式，確保固定資產(chǎn)現(xiàn)時(shí)價(jià)值計(jì)量信息的有用性和相關(guān)性。因此，也有人認(rèn)為，計(jì)提減值準(zhǔn)備是對(duì)歷史成本的修正，反映了固定資產(chǎn)當(dāng)前的價(jià)值，是一種資產(chǎn)計(jì)價(jià)的手段。

2.2 核算范圍不同

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―――固定資產(chǎn)》規(guī)定，除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和按規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地外，企業(yè)應(yīng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。而對(duì)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定是：企業(yè)應(yīng)于期末對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行檢查，如發(fā)現(xiàn)存在下列情況，應(yīng)當(dāng)計(jì)算固定資產(chǎn)的可收回金額，以確定資產(chǎn)是否已經(jīng)發(fā)生減值：（1）固定資產(chǎn)市價(jià)大幅度下跌，其跌幅大大高于因時(shí)間推移或正常使用而預(yù)計(jì)的下跌，并且預(yù)計(jì)在近期內(nèi)不可能恢復(fù)；（2）企業(yè)所處經(jīng)營環(huán)境，如技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境，或者產(chǎn)品營銷市場(chǎng)在當(dāng)期發(fā)生或在近期發(fā)生重大變化，并對(duì)企業(yè)產(chǎn)生負(fù)面影響；（3）同期市場(chǎng)利率等大幅度提高，進(jìn)而很可能影響企業(yè)計(jì)算固定資產(chǎn)可收回金額的折現(xiàn)率，并導(dǎo)致固定資產(chǎn)可收回金額大幅度降低；（4）固定資產(chǎn)陳舊過時(shí)或發(fā)生實(shí)體損壞等；（5）固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用方式發(fā)生重大不利變化，如企業(yè)計(jì)劃終止或重組該資產(chǎn)所屬的經(jīng)營業(yè)務(wù)、提前處置資產(chǎn)等情形，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生負(fù)面影響；（6）其他有可能表明資產(chǎn)已發(fā)生減值的情況。

《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定；“企業(yè)應(yīng)全額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的情形有：（1）長期閑置不用，在可預(yù)見的未來不會(huì)再使用，且已無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)；（2）由于技術(shù)進(jìn)步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)；（3）雖然固定資產(chǎn)尚可使用，但使用后產(chǎn)生大量不合格品的固定資產(chǎn)；（4）已遭毀損，以至于不再具有使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)；（5）其他實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的固定資產(chǎn)?！?/p>

由此可見，計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)范圍比計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)范圍要大得多。

2.3 核算時(shí)間不同

固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提是按月進(jìn)行的，并根據(jù)用途分別計(jì)入相關(guān)的成本或當(dāng)期費(fèi)用，屬于因正常時(shí)間推移在不同會(huì)計(jì)期間的成本或費(fèi)用，具有系統(tǒng)性和關(guān)聯(lián)性。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算通常是在年末或指定的核算期末根據(jù)實(shí)際情況來進(jìn)行，在并無論據(jù)表明減值已發(fā)生的情況下，一般不作賬務(wù)處理。因此，不同會(huì)計(jì)期間的減值損失與時(shí)間推移或正常使用之間不存在必然的聯(lián)系。

2.4 計(jì)提方法不同

企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式來選擇折舊方法，可以采用年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。除固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變，可相應(yīng)改變固定資產(chǎn)折舊方法外，一般折舊方法一經(jīng)選定，不得隨意調(diào)整。而固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提，沒有像折舊那樣有多種可供選擇的方法，它主要是用于期末通過對(duì)固定資產(chǎn)可收回金額與其賬面價(jià)值的估價(jià)、分析比較、判斷來進(jìn)行計(jì)提的。

2.5 計(jì)提基數(shù)不同

固定資產(chǎn)折舊是以固定資產(chǎn)原值減去預(yù)計(jì)凈殘值的余額作為折舊基數(shù)，并在預(yù)計(jì)使用壽命的折舊年限內(nèi)計(jì)提折舊。固定資產(chǎn)如果已計(jì)提了減值準(zhǔn)備，則應(yīng)當(dāng)按照該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值（固定資產(chǎn)原價(jià)減去累計(jì)折舊和已計(jì)提的減值準(zhǔn)備）以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額；如果已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)的價(jià)值又得以恢復(fù)，則應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)后的賬面價(jià)值以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額。這里需要注意的是：因計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，對(duì)此前已計(jì)提的累計(jì)折舊不作調(diào)整。

2.6 納稅影響不同

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中使用的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)可以在稅前扣除，不過接受捐贈(zèng)和盤盈的固定資產(chǎn)，雖然會(huì)計(jì)上按配比原則允許計(jì)提折舊，但由于企業(yè)沒有支付任何代價(jià)，所以在企業(yè)所得稅上就不能扣除任何折舊費(fèi)用。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在原有四項(xiàng)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)上，按照謹(jǐn)慎性原則，結(jié)合國際慣例，又新增了包括固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在內(nèi)的四項(xiàng)減值準(zhǔn)備。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》則明確規(guī)定：“在計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備基金（包括投資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備基金）以及國家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準(zhǔn)備金之外的任何形式的準(zhǔn)備金都不得稅前扣除。”這就表明，無論企業(yè)采取什么樣的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備政策，在稅收法規(guī)上均不予承認(rèn)，以避免對(duì)所得稅產(chǎn)生沖擊?？梢?，企業(yè)計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是不得在稅前扣除的，它對(duì)所得稅數(shù)額沒有直接影響，但因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取會(huì)影響折舊額的變化，因此會(huì)形成納稅的時(shí)間性差異。

2.7 賬務(wù)處理不同

篇(5)

(一)采購固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

1.國內(nèi)采購固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理國內(nèi)采購的固定資產(chǎn),按照專用發(fā)票上注明的增值稅額(如果購進(jìn)固定資產(chǎn)涉及支付運(yùn)輸費(fèi)用時(shí),運(yùn)輸費(fèi)用按照7%的扣除率計(jì)算增值稅額),借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,按照專用發(fā)票上記載的應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的金額,借記“固定資產(chǎn)”等科目,按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額,貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”、“長期應(yīng)付款”等科目。若購入固定資產(chǎn)后又發(fā)生退貨的,則作相反的會(huì)計(jì)處理。

[例1]大華公司購入生產(chǎn)用設(shè)備一臺(tái),增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款300000元,增值稅51000元,支付運(yùn)輸費(fèi)20000元。已取得增值稅合法抵扣憑證,款項(xiàng)均以銀行存款支付。

借:固定資產(chǎn)318600

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)52400

貸:銀行存款371000

2.進(jìn)口固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)口固定資產(chǎn),按照從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”、“固定資產(chǎn)”、“工程物資”等科目,按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額,貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”、“長期應(yīng)付款”等科目。

(二)接受捐贈(zèng)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn),按照專用發(fā)票上注明的增值稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,按照確認(rèn)的固定資產(chǎn)價(jià)值(已扣除增值稅),借記“固定資產(chǎn)”、“工程物資”等科目;如果捐出方代為支付了固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額,則按照增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額與固定資產(chǎn)價(jià)值的合計(jì)數(shù),貸記“營業(yè)外收入”等科目。

[例2]長城公司接受捐贈(zèng)新固定資產(chǎn)一臺(tái),發(fā)票價(jià)格為200000元,增值稅34000元,支付運(yùn)輸費(fèi)1000元。增值稅由長城公司支付,各項(xiàng)合法憑證均已取得,款項(xiàng)以銀行存款支付。

借:固定資產(chǎn)200930

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)34070

貸:營業(yè)外收入234000

銀行存款1000

(三)接受投資的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理接受投資的固定資產(chǎn),按照專用發(fā)票上注明的增值稅額,借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目,按照確認(rèn)的固定資產(chǎn)價(jià)值,借記“固定資產(chǎn)”、“工程物資”等科目,按照增值稅與固定資產(chǎn)價(jià)值的合計(jì)數(shù),貸記“實(shí)收資本”等科目。

[例3]黃河公司接受長江公司投資的新設(shè)備一臺(tái),發(fā)票價(jià)格為100000元,增值稅17000元,支付運(yùn)輸費(fèi)1000元。增值稅由黃河公司支付,各項(xiàng)合法憑證均已取得,款項(xiàng)以銀行存款支付。

借:固定資產(chǎn)100930

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)17070

貸:實(shí)收資本117000

銀行存款1000

(四)自行建造固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理采購工程物資用于自制固定資產(chǎn)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅款并取得增值稅專用發(fā)票的業(yè)務(wù),借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”、“工程物資”科目,按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額,貸記“應(yīng)付賬款”、“銀行存款”等科目;工程領(lǐng)用物資、原材料,借記“在建工程”,貸記“工程物資”、“原材料”科目;工程交付使用時(shí),借記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“在建工程”科目。

[例4]A企業(yè)自行建造一大型器械,為工程購入各種專用物資200000元,支付增值稅34000元,專用物資與當(dāng)期全部用于機(jī)器設(shè)備類工程建設(shè),工程已竣工交付使用。

(1)購入工程物資時(shí)

借:工程物資200000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)34000

貸:銀行存款234000

(2)領(lǐng)用工程物資和原材料時(shí)

借:在建工程—建筑工程200000

貸:工程物資200000

消費(fèi)型增值稅主要是對(duì)新增固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理影響較大。實(shí)行消費(fèi)型增值稅,短期可為企業(yè)減負(fù)、增加企業(yè)投資積極性,長期可以刺激投資,提振內(nèi)需,促進(jìn)企業(yè)技術(shù)更新改造,配合中國經(jīng)濟(jì)的結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型。

二、國家關(guān)于新增固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的相關(guān)規(guī)定

財(cái)稅[2008]170號(hào)第一條規(guī)定:“自2009年1月1日起,增值稅一般納稅人購進(jìn)(包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資)或者自制(包括改擴(kuò)建、安裝)固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額,可根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定,憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣,其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入‘應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額’科目”。也就是說,在稅法上允許扣除固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的只限定于一般納稅人,而且該一般納稅人自從2009年1月1日(含1月1日)發(fā)生以下業(yè)務(wù)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行全額抵扣:1、一般納稅人購進(jìn)的新固定資產(chǎn);2、一般納稅人接受捐贈(zèng)或?qū)嵨锿顿Y的固定資產(chǎn);3、一般納稅人自制(包括改擴(kuò)建、安裝)的固定資產(chǎn);4、以上發(fā)生三項(xiàng)業(yè)務(wù)的運(yùn)輸費(fèi)用所允許扣除的進(jìn)項(xiàng)稅額。

參考文獻(xiàn):

[1]王玉娟,淺議增值稅轉(zhuǎn)型后固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理,《西部財(cái)會(huì)》.2009年第2期.

[2]范紅梅,增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)會(huì)計(jì)的影響,《科學(xué)教育家》.2009年第7期.

篇(6)

[關(guān)鍵詞]會(huì)計(jì)政策 經(jīng)營成果 影響

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與原企業(yè)會(huì)計(jì)制度發(fā)生了大的變化:如大量引入公允價(jià)值的概念,更加注重財(cái)務(wù)人員的職業(yè)判斷,允許企業(yè)根據(jù)自己的實(shí)際情況選擇相應(yīng)的會(huì)計(jì)政策和方法對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量等。而會(huì)計(jì)政策和方法的可選擇性將對(duì)企業(yè)的利潤將產(chǎn)生不同的影響。

學(xué)習(xí)和研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,規(guī)范、合理選用會(huì)計(jì)政策,從而客觀、真實(shí)地反映企業(yè)經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況,成為財(cái)務(wù)人員的職責(zé)所在。筆者結(jié)合工作實(shí)踐,仔細(xì)研究了與企業(yè)經(jīng)營管理相關(guān)的會(huì)計(jì)政策,尤其是可供選擇適用、且對(duì)企業(yè)經(jīng)營成果有重大影響的幾項(xiàng)會(huì)計(jì)政策,提出一些見解和看法,以供參考。

一、關(guān)于固定資產(chǎn)的核算

1、固定資產(chǎn)折舊年限差異對(duì)利潤的影響

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式,合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法,合理確定在固定資產(chǎn)使用壽命期間內(nèi)不同時(shí)期的折舊費(fèi)用。

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》并未就各類資產(chǎn)的使用壽命作出規(guī)定,而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》給出了各類固定資產(chǎn)的使用年限。這就表明,企業(yè)在不低于《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定最低年限的標(biāo)準(zhǔn)上,可以根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況合理確定資產(chǎn)的使用年限。對(duì)企業(yè)而言,折舊費(fèi)屬于非付現(xiàn)成本。企業(yè)可以在稅法允許的范圍內(nèi),在能夠承受的經(jīng)營壓力下,盡可能地縮短折舊年限,加速資產(chǎn)折舊,加大折舊費(fèi)用,減少前期的利潤,將稅金負(fù)擔(dān)向以后年度轉(zhuǎn)移,從而減少現(xiàn)金流出,減輕資金壓力,降低資金成本。

2、修理支出的性質(zhì)劃分對(duì)利潤的影響

新準(zhǔn)則規(guī)定,確認(rèn)固定資產(chǎn)應(yīng)具備以下條件:與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè),該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠計(jì)量。同時(shí)也規(guī)定:固定資產(chǎn)的后續(xù)支出,符合上述確認(rèn)條件的應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn),不符合的應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)記入到當(dāng)期損益。

新準(zhǔn)則并沒有規(guī)定固定資產(chǎn)修理費(fèi)用資本化和費(fèi)用化的明確劃分標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)在實(shí)際操作中可以依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行確認(rèn),即:“修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上,修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上”。滿足上述條件的修理費(fèi)用開支,應(yīng)當(dāng)作為長期待攤費(fèi)用,分期攤銷并允許稅前扣除。

由于新準(zhǔn)則沒有明確大修理支出的性質(zhì)劃分標(biāo)準(zhǔn),而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》放寬了企業(yè)大修理支出費(fèi)用化的條件,這將對(duì)經(jīng)營成果產(chǎn)生不同的影響。企業(yè)可以工具自身經(jīng)營管理需要,自主劃分修理支出的性質(zhì),在修理支出未達(dá)到資本化條件時(shí),可直接記入當(dāng)期損益,將稅務(wù)負(fù)擔(dān)向后期推移;則選擇將修理費(fèi)用確認(rèn)為資本性支出,或直接進(jìn)行更新改造,增加固定資產(chǎn)價(jià)值,并將大修理或更新改造支出分?jǐn)傇谝院髸?huì)計(jì)期間,從而減少當(dāng)期費(fèi)用,將經(jīng)營壓力向以后期間轉(zhuǎn)移。

二、無形資產(chǎn)的核算

新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定:企業(yè)自行開展的研究開發(fā)項(xiàng)目,應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段和開發(fā)階段分別進(jìn)行核算:研究階段的有關(guān)支出應(yīng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益;開發(fā)階段的有關(guān)支出在滿足一定條件下可資本化,確認(rèn)為無形資產(chǎn)。新準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)成本的確認(rèn)較原企業(yè)會(huì)計(jì)制度發(fā)生了重要變動(dòng),具有著質(zhì)的區(qū)別。

原企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)研究開發(fā)支出資本化的規(guī)定過于狹隘,在重視謹(jǐn)慎性原則的同時(shí)忽略了實(shí)質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用,使得企業(yè)的研究開發(fā)支出全部記入當(dāng)期損益,無形資產(chǎn)價(jià)值僅為取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用,導(dǎo)致無形資產(chǎn)的價(jià)值被嚴(yán)重低估。而新準(zhǔn)則明確了研究階段和開發(fā)階段的劃分,對(duì)與無形資產(chǎn)有關(guān)的支出區(qū)分費(fèi)用劃和資本劃進(jìn)行處理,有利于企業(yè)正確計(jì)量資產(chǎn)價(jià)值,合理確認(rèn)當(dāng)期費(fèi)用,同時(shí),也為存在大量科研項(xiàng)目的企業(yè)自主進(jìn)行科研項(xiàng)目的階段劃分,確認(rèn)當(dāng)期費(fèi)用或無形資產(chǎn)價(jià)值提供了有利條件。

因此,對(duì)于每年都有大量科研經(jīng)費(fèi)投入的企業(yè)而言,合理劃分科技項(xiàng)目支出的階段,將對(duì)企業(yè)的經(jīng)營成果產(chǎn)生重大影響:在經(jīng)營環(huán)境寬松、經(jīng)營壓力小,有足夠資金支持科技投入的情況下,可以多選擇些計(jì)劃性和探索性的項(xiàng)目,加大研究階段的開支,直接記入當(dāng)期損益;反之,應(yīng)減少科研階段的支出,將資金更多的投向那些進(jìn)入開發(fā)階段,很有可能產(chǎn)生成果,并為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的項(xiàng)目,從而將研發(fā)支出記入無形資產(chǎn)價(jià)值。

三、借款費(fèi)用的核算

新準(zhǔn)則在借款費(fèi)用方面與原會(huì)計(jì)制度發(fā)生了重大的變化:1、擴(kuò)大了允許資本化的資產(chǎn)范圍;2、擴(kuò)大了允許資本化的借款范圍,即:為購建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用的一般借款的利息費(fèi)用也允許資本化,計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本;3、改變了借款利息資本化金額的計(jì)算方法,即對(duì)于專門借款發(fā)生的利息費(fèi)用允許全部資本化,但需要扣減尚未動(dòng)用的專門借款存入銀行取得的利息收入或者進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益,這一規(guī)定避免了專門借款利息費(fèi)用在資本化和當(dāng)期費(fèi)用化之間調(diào)整的可能性。

需要指出的是,新準(zhǔn)則允許將購建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占用的一般借款利息資本化,卻未就企業(yè)確定是否占用一般借款作出相關(guān)規(guī)定,這就給企業(yè)自主劃分資本性支出的資金來源提供了可選擇性,即:在企業(yè)資本性支出超出專門借款金額,企業(yè)也存在一般借款的情況下,超出專門借款的資本性支出的資金來源劃分就存在兩種選擇:第一種選擇是確認(rèn)為首先動(dòng)用企業(yè)自有資金用于資本性支出,不足部分才占用到一般借款,企業(yè)一般借款利息較少或沒有被資本性支出占用,一般借款的利息支出將更多或全部記入當(dāng)期損益,從而降低企業(yè)的當(dāng)期利潤;另一種選擇是確認(rèn)為超出專門借款的資本性支出首先動(dòng)用了一般借款,不足部分才占用到企業(yè)自有資金,企業(yè)一般借款的利息更多或全部資本化,其余部分記入當(dāng)期損益,從而減輕了企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營壓力。

四、金融資產(chǎn)的核算

金融資產(chǎn)是新準(zhǔn)則新增加的內(nèi)容,新準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將持有的金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn),部分金融資產(chǎn)的分類完全取決于管理當(dāng)局的意志,且分類的不同對(duì)企業(yè)各期的利潤將產(chǎn)生直接的影響。

按新準(zhǔn)則規(guī)定,一些金融資產(chǎn)如股票、債券、基金等,既可被劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),也可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。一項(xiàng)金融資產(chǎn)被劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后,不能再重分類為其他金融資產(chǎn),即其公允價(jià)值的變動(dòng)只能計(jì)入當(dāng)期損益,其他金融資產(chǎn)也不能再重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。一項(xiàng)金融資產(chǎn)被劃分為可供出售金融資產(chǎn),其公允價(jià)值的變動(dòng)暫不計(jì)入當(dāng)期損益,而是計(jì)入所有者權(quán)益。只有在處置該項(xiàng)金融資產(chǎn)時(shí)才轉(zhuǎn)回當(dāng)前損益。這就表明,若企業(yè)將一項(xiàng)金融資產(chǎn)劃分至可供出售金融資產(chǎn),其賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差異在持有期間不會(huì)影響企業(yè)的利潤,只有當(dāng)其部分或全部處置時(shí),才會(huì)轉(zhuǎn)回到當(dāng)期利潤中,對(duì)企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營成果產(chǎn)生相應(yīng)的影響。

五、營業(yè)外收入的核算

原企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定對(duì)企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值的處理方法是,先通過“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目核算,在計(jì)算繳納所得稅后最終轉(zhuǎn)入“資本公積―其他資本公積”科目。新《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第十七條對(duì)企業(yè)資本公積作出了新的規(guī)定:“對(duì)投資者實(shí)際繳付的出資超出注冊(cè)資本的差額(包括股票溢價(jià)),企業(yè)應(yīng)當(dāng)作為資本公積管理。經(jīng)投資者審議決定后,資本公積用于轉(zhuǎn)增資本。國家另有規(guī)定的,從其規(guī)定?！?新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有設(shè)置“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目,也沒有要求最終計(jì)入“資本公積”科目。因此,新準(zhǔn)則關(guān)于企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值的核算規(guī)定較原制度發(fā)生了根本性的改變,具體如下:

1、取消科目,在企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值的會(huì)計(jì)處理上改變思路

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅取消了“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目,取消了通過“資本公積―其他資本公積”科目核算的要求,而且整篇準(zhǔn)則沒有出現(xiàn)“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”、“接受捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)價(jià)值”和“接受捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)價(jià)值”等相關(guān)概念。新準(zhǔn)則不僅取消了對(duì)企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值“待轉(zhuǎn)”的概念,而且改變了原企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)該問題的核算思路。今后不再對(duì)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)區(qū)分是否“待轉(zhuǎn)”的問題,不再將企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的價(jià)值通過“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目核算。

2、改變?nèi)ハ?計(jì)入損益

新準(zhǔn)則改變了原會(huì)計(jì)制度將接受捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值最終計(jì)入“資本公積”的規(guī)定,并在新準(zhǔn)則附錄《會(huì)計(jì)科目和主要帳務(wù)處理》中對(duì)“營業(yè)外收入”科目增設(shè)“捐贈(zèng)利得”明細(xì)科目,規(guī)定將企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的價(jià)值作為“捐贈(zèng)利得”直接計(jì)入“營業(yè)外收入”。這一會(huì)計(jì)處理方式的改變對(duì)企業(yè)的經(jīng)營成果將產(chǎn)生很大的影響。

篇(7)

[論文摘要]本文試圖以獨(dú)特的視角，依據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，運(yùn)用比較研究法，沿著無形資產(chǎn)進(jìn)入、存續(xù)、退出企業(yè)的生命歷程，在充分解析無形資產(chǎn)核算與固定資產(chǎn)核算異同的基礎(chǔ)上，借鑒固定資產(chǎn)核算的成熟技術(shù)，探索完善無形資產(chǎn)核算的途徑。

無形資產(chǎn)具有廣義和狹義之分，凡沒有物質(zhì)實(shí)體而是表現(xiàn)為某種法定權(quán)利或技術(shù)的資產(chǎn)，都屬于廣義無形資產(chǎn)的范疇。但會(huì)計(jì)上通常將無形資產(chǎn)作狹義的理解，指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，如專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)等等。

就自然屬性而言，無形資產(chǎn)與固定資產(chǎn)有著天壤之別。從社會(huì)屬性看，無形資產(chǎn)與固定資產(chǎn)卻存在很多相似之處。二者都是長期資產(chǎn)，在企業(yè)中都要經(jīng)歷進(jìn)入、存續(xù)、退出這樣的生命歷程。然而，與固定資產(chǎn)核算相比，無形資產(chǎn)的核算歷史很短，核算技術(shù)還不成熟。因此，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在無形資產(chǎn)核算方面，借鑒了固定資產(chǎn)核算的方法和技術(shù)，使得無形資產(chǎn)核算與固定資產(chǎn)核算接近了許多。本文擬以無形資產(chǎn)的生命歷程為主線，比較無形資產(chǎn)核算與固定資產(chǎn)核算的異同，并研究進(jìn)一步完善無形資產(chǎn)核算的對(duì)策。

一、無形資產(chǎn)進(jìn)入企業(yè)的核算

無形資產(chǎn)進(jìn)入企業(yè)主要有兩個(gè)渠道，外來和自創(chuàng)。從企業(yè)外部取得的無形資產(chǎn)，來源包括購入、吸收投資和接受捐贈(zèng)等等，其會(huì)計(jì)核算比較成熟，與固定資產(chǎn)同類業(yè)務(wù)的核算基本一致。

企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)，與之可比的固定資產(chǎn)同類業(yè)務(wù)是自行建造工程。固定資產(chǎn)自行建造工程在整個(gè)建造過程中，發(fā)生的一切相關(guān)支出全部資本化。而無形資產(chǎn)自行研發(fā)項(xiàng)目只允許部分研發(fā)支出資本化，具體規(guī)定為：對(duì)于企業(yè)自行研究開發(fā)的項(xiàng)目，區(qū)分為研究階段和開發(fā)階段。研究階段的支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益。而開發(fā)階段的研發(fā)費(fèi)用。如符合相關(guān)條件，予以資本化；否則，仍計(jì)入當(dāng)期損益。

無形資產(chǎn)自行研發(fā)項(xiàng)目與固定資產(chǎn)自行建造工程核算的差異主要是它們的風(fēng)險(xiǎn)程度不同。前者風(fēng)險(xiǎn)程度非常高，尤其是研究階段成功的可能性很低，研發(fā)支出費(fèi)用化是貫徹會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則的體現(xiàn)，有一定的合理性。但弊端也是顯而易見的，甚至可能弊大于利。一是不符合可靠性要求。由于研究階段和開發(fā)階段的劃分沒有嚴(yán)格標(biāo)準(zhǔn)，開發(fā)階段支出類別的劃分條件也比較理論化，對(duì)研發(fā)支出部分資本化的判斷比較困難，實(shí)際應(yīng)用可操作性差，可能會(huì)使資產(chǎn)確認(rèn)帶有太多的主觀性。給企業(yè)操縱利潤提供了可乘之機(jī)。二是不符合可比性要求。因?yàn)檠芯块_發(fā)往往會(huì)跨越會(huì)計(jì)期間，如上一會(huì)計(jì)期間研發(fā)尚未完工，將發(fā)生的支出列入當(dāng)期費(fèi)用，而下一期研發(fā)取得成功，又將支出計(jì)入資產(chǎn)。前后期會(huì)計(jì)處理存在著明顯的不一致，影響了當(dāng)期支出的縱向可比性。三是不符合可理解性要求。當(dāng)研發(fā)成功形成無形資產(chǎn)，由于準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)前期已經(jīng)費(fèi)用化的支出不再調(diào)整，則無形資產(chǎn)價(jià)值既不真實(shí)也不全面，研發(fā)成果就不能在資產(chǎn)負(fù)債表上得到真實(shí)反映。作為報(bào)表使用者，很難從會(huì)計(jì)報(bào)表中了解企業(yè)無形資產(chǎn)的含金量，也無法了解企業(yè)在研發(fā)方面的投入情況。

筆者認(rèn)為，無形資產(chǎn)自行研發(fā)項(xiàng)目的核算，不妨效法固定資產(chǎn)自行建造工程核算。在賬戶設(shè)置方面，借鑒固定資產(chǎn)“在建工程”賬戶，設(shè)立“在研項(xiàng)目”賬戶，歸集各項(xiàng)研發(fā)費(fèi)用。同時(shí)模仿“在建工程減值準(zhǔn)備”這一備抵賬戶設(shè)立“在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備”賬戶，預(yù)計(jì)未來研發(fā)項(xiàng)目失敗可能發(fā)生的損失。相應(yīng)的核算過程隨之變化。1　研發(fā)過程核算的改進(jìn)：(1)會(huì)計(jì)期間，用“在研項(xiàng)目”賬戶歸集發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，借記“在研項(xiàng)目”，貸記“原材料”、“應(yīng)付職工薪酬”、“銀行存款”等。(2)會(huì)計(jì)期末，估計(jì)研發(fā)失敗的可能性，按一定比例計(jì)提“在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備”，借記“管理費(fèi)用”，貸記“在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備”。2研發(fā)結(jié)束核算的完善：(1)如果研發(fā)項(xiàng)目成功，按所發(fā)生的實(shí)際成本結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)人無形資產(chǎn)的價(jià)值，同時(shí)將已計(jì)提的“在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備”沖轉(zhuǎn)，借記“無形資產(chǎn)”、“在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備”，貸記“在研項(xiàng)目”、“管理費(fèi)用”。(2)如果研發(fā)項(xiàng)目失敗。按已發(fā)生的費(fèi)用扣除已計(jì)提的“在研項(xiàng)目失敗準(zhǔn)備”后，余額結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入當(dāng)期損失，借記“管理費(fèi)用”，貸記“在研項(xiàng)目”。

這樣的會(huì)計(jì)處理，可以規(guī)避一旦研發(fā)失敗而形成經(jīng)濟(jì)損失的巨大風(fēng)險(xiǎn)，盡量減低對(duì)當(dāng)期利潤的沖擊，有利于激發(fā)企業(yè)投入、研究、開發(fā)的熱情，增強(qiáng)企業(yè)的創(chuàng)新能力。同時(shí)，無形資產(chǎn)在研發(fā)成功后的價(jià)值是其全部實(shí)際成本，真實(shí)地反映出無形資產(chǎn)的價(jià)值，有利于企業(yè)加強(qiáng)對(duì)無形資產(chǎn)的利用和管理，有利于報(bào)表使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的正確解讀。

二、無形資產(chǎn)存續(xù)企業(yè)的核算

無形資產(chǎn)存續(xù)企業(yè)期間，由于各種原因可能引起無形資產(chǎn)價(jià)值的變動(dòng)。由于使用之外的原因引起的價(jià)值變動(dòng)，即無形資產(chǎn)的增值或減值。根據(jù)會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則，無形資產(chǎn)只考慮減值的核算。與包括固定資產(chǎn)在內(nèi)的幾乎所有資產(chǎn)對(duì)這一問題的處理完全相同。會(huì)計(jì)期末，無形資產(chǎn)需要根據(jù)期末賬面價(jià)值與可收回金額進(jìn)行比較，如果發(fā)生減值，計(jì)提減值的處理為：借記“資產(chǎn)減值損失”賬戶，貸記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”賬戶。當(dāng)減值因素消失或者部分消失時(shí)。無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)如出一轍，都不允許轉(zhuǎn)回已經(jīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備。

對(duì)于無形資產(chǎn)因使用發(fā)生的價(jià)值減少，也就是無形資產(chǎn)的價(jià)值攤銷，是無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量中的一個(gè)主要問題。在新準(zhǔn)則中，無形資產(chǎn)價(jià)值攤銷與固定資產(chǎn)同類業(yè)務(wù)核算的性質(zhì)和思路完全一致。無形資產(chǎn)仿照固定資產(chǎn)的“累計(jì)折舊”賬戶，也專門設(shè)置了“累計(jì)攤銷”賬戶。固定資產(chǎn)計(jì)提折舊借記“管理費(fèi)用”等賬戶，貸記“累計(jì)折舊”賬戶，不影響固定資產(chǎn)的賬面余額。無形資產(chǎn)攤銷也借記“管理費(fèi)用”等賬戶，貸記“累計(jì)攤銷”賬戶，也不影響無形資產(chǎn)的賬面余額。