序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇預(yù)算會計和財務(wù)會計的聯(lián)系范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

一、財務(wù)會計與預(yù)算會計的內(nèi)容與差異

（一）財務(wù)會計與預(yù)算會計的內(nèi)容

財務(wù)會計主要是在監(jiān)督與核算企業(yè)已完成資金業(yè)務(wù)活動的財務(wù)行為，其主要目的在于滿足各利益主體對財務(wù)信息的需求，利益主體主要包含債權(quán)人、政府部門以及企業(yè)投資人，財務(wù)會計作為企業(yè)基礎(chǔ)性工作，對企業(yè)的發(fā)展具有重要影響，同時，通過運行財務(wù)會計能夠為企業(yè)發(fā)展決策的制定提供重要的信息支持，進而促進企業(yè)盈利目標的實現(xiàn)。預(yù)算會計主要是指以貨幣為主要計量單位，對各個經(jīng)濟組織與經(jīng)濟活動進行記錄、分析、控制以及報告的財務(wù)行為，其主要職能在于反映和控制企業(yè)經(jīng)濟活動的過程，預(yù)算會計對會計信息的準確性與真實性的提高具有重要意義，此外，預(yù)算會計的主要目標在于滿足信息需求、減少成本支出以及經(jīng)濟效益的最大化。整體而言，相較于財務(wù)會計，預(yù)算會計與政府部門財務(wù)管理的特合度更高，且兩者在核算主體、核算目的、核算內(nèi)容、核算過程以及核算基礎(chǔ)等各方面皆存在較大的差異。

（二）財務(wù)會計與預(yù)算會計的差異

財務(wù)會計與預(yù)算會計的差異，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：一是受托責(zé)任差異，預(yù)算會計與財務(wù)會計雖同屬于會計系統(tǒng)，但是兩者存在著明顯的差異。從受托責(zé)任上看，財務(wù)會計的受托責(zé)任對象為全部公共資源，其具有持續(xù)性與長期性的特征。而預(yù)算會計的受托責(zé)任對象為預(yù)算資源，其具有年度性強的特點。由此可見，財務(wù)會計與預(yù)算會計在責(zé)任承擔(dān)上存在明顯差異，集中表現(xiàn)在財務(wù)會計的責(zé)任范圍更大，預(yù)算會計的側(cè)重點在于合規(guī)性，要求嚴格按照預(yù)算對項目項目實施過程進行推進，而財務(wù)會計的側(cè)重點在于績效性，兩者的有機融合才能促進事業(yè)企業(yè)或事業(yè)單位財務(wù)管理效率的提升；二是會計基礎(chǔ)差異，財務(wù)會計和預(yù)算會計在會計基礎(chǔ)上存在較大的差異，預(yù)算會計的會計基礎(chǔ)為收付實現(xiàn)制，其主要包括預(yù)算收入、支出以及結(jié)余等方面的內(nèi)容，而財務(wù)會計的會計基礎(chǔ)為權(quán)責(zé)發(fā)生制，其主要包括單位資產(chǎn)、收入以及負債等方面的內(nèi)容，財務(wù)會計的內(nèi)容更側(cè)重于強調(diào)單位資源的流動狀態(tài)，只有兩者的有機融合，才能從根本上把握企業(yè)或事業(yè)單位資金運行的狀態(tài)與流向，以保證企業(yè)與單位的經(jīng)濟效益；三是會計主體的差異，財務(wù)會計和預(yù)算會計所針對的會計主體存在著較大的差異，我國將各部門和各單位作為一個會計主體，而這一會計主體包含總多的團體、組織以及單位，它們與事業(yè)單位存在著直接或間接的預(yù)算聯(lián)系，對此，在實際的會計核算過程中，企業(yè)或事業(yè)單位需對組織架構(gòu)進行明確，以保證財務(wù)會計和預(yù)算會計所應(yīng)對的會計主體相匹配，并通過合理協(xié)調(diào)的方式將財務(wù)會計和預(yù)算會計進行有機融合，以保證且或事業(yè)單位的財務(wù)管理貼合會計基本準則。

二、固定資產(chǎn)在財務(wù)會計與預(yù)算會計上的處理差異

（一）固定資產(chǎn)在財務(wù)會計與預(yù)算會計的核算異同

固定資產(chǎn)在財務(wù)會計與預(yù)算會計的核算異同，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：一是核算主體的差異，企業(yè)一般將財務(wù)會計作為主體，核算的主要內(nèi)容為企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟活動，針對于不屬于本企業(yè)的經(jīng)濟活動，則不能對其進行核算，而預(yù)算會計的重心在于整個國家的預(yù)算，其不僅需要預(yù)算生產(chǎn)部門的預(yù)算收支情況，還需對其他部門的預(yù)算執(zhí)行情況進行核算；二是核算過程的差異，相較于預(yù)算會計而言，財務(wù)會計的核算過程復(fù)雜度更高，其主要原因在于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程所涉及的流程與環(huán)節(jié)較多，且每個流程與環(huán)節(jié)皆會涉及收付，這在一定程度上增加了財務(wù)會計核算的復(fù)雜度，而預(yù)算會計相較而言更為簡單，其核算過程所涉及的內(nèi)容主要包括預(yù)算支出與預(yù)算收入兩個部分，其他環(huán)節(jié)的涉及相對較少，使其核算過程的復(fù)雜性相對較低；三是核算目的的差異，財務(wù)會計核算的目的在于盈利，企業(yè)進行財務(wù)會計核算的目標在于減少成本支出，進而促進企業(yè)經(jīng)濟效益的提升，而預(yù)算會計的主要目的在于體現(xiàn)預(yù)算收支政策的執(zhí)行情況，從這一層面而言，預(yù)算會計與財務(wù)會計存在著較大的差異。

（二）固定資產(chǎn)在財務(wù)會計與預(yù)算會計上處理差異的實例分析

1.固定資產(chǎn)取得時兩者的處理差異。針對于固定資產(chǎn)取得時，預(yù)算會計與財務(wù)會計的處理方式差異案例如下：一是外購無需安裝的固定資產(chǎn)處理，以高校購入風(fēng)扇為例，A高校用財政授權(quán)支付購入一百臺無需安裝的電風(fēng)扇，每臺價格為四千元。財務(wù)會計的處理方法為：借：固定資產(chǎn)400000貸：零余額賬戶用款額度400000.預(yù)算會計的處理方法為：借：事業(yè)支出400000貸：資金結(jié)存——貨幣資金400000；二是需安裝的固定資產(chǎn)，以高校購入空凋為例，B高校用財政授權(quán)支付購入空調(diào)十臺，每臺價格為6千元。財務(wù)會計的處理方法為：借：在建工程60000貸：零余額賬戶用款額度60000。預(yù)算會計的處理方法為：借：事業(yè)支出60000貸：資金結(jié)存——貨幣資金60000。安裝完畢交付使用時，財務(wù)會計的處理方法為：借：固定資產(chǎn)60000貸：在建工程60000。預(yù)算會計的處理方法為：因該項目并不涉及資金變動，故不需做賬處理；三是資金建造工程，完工交付使用時的固定資產(chǎn)，財務(wù)會計的處理方法為：借：固定資產(chǎn)×××貸：在建工程×××。預(yù)算會計的處理方法為：因該項目不涉及資金變動，故不需做賬處理；四是融資租入的固定資產(chǎn)處理，以高校租如展臺為例，A高校用財政授權(quán)支付方式租入需安裝的演出展臺，為期40年，價格為40萬。財務(wù)會計的處理方法為：借：在建工程400000貸：零余額賬戶用款額度400000。預(yù)算會計的處理方法為：借：在建工程400000貸：資金結(jié)存——零余額賬務(wù)用款額度400000。若學(xué)校分期付款，則財務(wù)會計的處理方式為：長期應(yīng)付款為10000貸：零余額賬戶用款額度為10000。預(yù)算會計的處理方法為：借：事業(yè)支出為10000貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度為10000。

2.固定資產(chǎn)相關(guān)的后續(xù)支出處理差異。固定資產(chǎn)相關(guān)的后續(xù)支出處理差異，主要表現(xiàn)在以下幾個方面：一是符合政府會計確認條件的后續(xù)支出，針對于符合固定資產(chǎn)確認條件的后續(xù)支出，在財務(wù)會計上，可以將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為在建工程，在對擴建所產(chǎn)生的支出計入相關(guān)費用中。以高校教室修繕為例，A高校需對教室進行修繕，教室舊有價值為16萬元，以折舊為8萬元，修繕翻新的支出為12萬元，且皆有銀行存款進行支付。財務(wù)會計的處理方法為：皆：在建工程120000固定資產(chǎn)折舊80000貸：固定資產(chǎn)160000，由于該項目設(shè)計銀行存款，預(yù)算會計需作出以下處理：皆：事業(yè)支出120000貸：資金結(jié)存——貨幣資金120000；二是不符合固定資產(chǎn)條件的后續(xù)支出，以高校電梯改建為例，B高校電梯故障無法正常使用需進行改建，原有價值為20萬，折舊為7萬，改擴建支出為9萬，且皆有銀行存款進行支付。財務(wù)會計的處理方法為：借：業(yè)務(wù)活動費用為900000貸：銀行存款為90000。預(yù)算會計的處理方法為：事業(yè)支出為90000貸：資金結(jié)存——貨幣資金為90000；三是對外捐贈的固定資產(chǎn)，以高校捐贈書籍為例，A高校向B高校捐贈價值二十萬的書籍，一共兩萬本，且每本書籍的原價值為十元，每本折舊為四元，同時，產(chǎn)生了運輸費用五百元，且學(xué)校皆通過銀行存款進行支出。財務(wù)會計的處理方法為：借：資產(chǎn)處理費用為120500固定資產(chǎn)累計折舊為80000貸：固定資產(chǎn)為200000銀行存款為500由于該項目涉及資金的變動和運輸費用，對此，在進行預(yù)算會計處理的過程中，借：事業(yè)支出為500貸：資金結(jié)存——貨幣資金為500。

篇(2)

［關(guān)鍵詞］ 政府；預(yù)算會計；財務(wù)會計；管理會計

一、引言

政府職能轉(zhuǎn)換和行政管理改革，要求改革現(xiàn)行預(yù)算會計，建立包括政府財務(wù)會計和政府管理會計的新型政府會計體系。一是傳統(tǒng)的行政管理體制成為束縛市場經(jīng)濟發(fā)展的枷鎖，政府官員缺乏責(zé)任感，導(dǎo)致政府行政管理無效率。這就需要減少政府過多的行政規(guī)則，推動政府機構(gòu)改革。二是新公共管理運動要求政府運用現(xiàn)代經(jīng)濟學(xué)原理和工商管理技術(shù)方法，引入市場機制、競爭機制和績效考核評價體系，建立新型政府會計，為公共管理提供必要的財務(wù)信息。三是隨著民主政治的發(fā)展，公眾知情權(quán)意識的增強，我國正積極倡導(dǎo)建立透明政府、績效政府，這也需要能客觀反映政府公共受托責(zé)任的基于績效的應(yīng)計制政府會計體系。在公共受托責(zé)任背景下，政府的功能正逐步向服務(wù)型、管理型、績效型轉(zhuǎn)變，建立透明政府、績效政府，需要完善政府會計體系，以全面反映政府各項活動，評價其業(yè)績；對政府進行有效制約和監(jiān)督，以解脫政府的公共受托責(zé)任。因此，政府職能轉(zhuǎn)變要求建立新型政府會計，體現(xiàn)“立黨為公，執(zhí)政為民”的精神。［1］

二、各國的政府會計體系

（一）英國的資源會計

資源會計包括用于報告英國中央政府支出的一整套應(yīng)計制會計技術(shù)，以及一整套針對各個部的目標，并在可能的情況下將其與各個部的產(chǎn)出相掛鉤的支出分析框架。資源會計旨在允許各個部的管理者在相同的基礎(chǔ)上評估使用資本與各種資源的成本，促使各部加強現(xiàn)金管理，并為各部提供更好的方法，即依據(jù)所使用的資源情況確定部門目標與產(chǎn)出指標。［2］衡量政府的資源管理績效，必須考查5e的遵循情況（經(jīng)濟性、效率性、效果性、公平性和環(huán)保性）。凈值是衡量政府資源管理績效的一個重要參考性指標。它是政府受托管理的社會資源存量的結(jié)余。凈值的重要性通過預(yù)算平衡體現(xiàn)出來。計量與報告政府的資源管理績效，應(yīng)以追蹤凈值的變化為側(cè)重點，這要求資源會計以經(jīng)濟資源流動作為計量焦點。在經(jīng)濟資源觀下，資產(chǎn)負債表應(yīng)反映所有的經(jīng)濟資源及其來源。其中，資產(chǎn)包括流動資產(chǎn)與長期資產(chǎn)，負債包括短期負債與長期負債。營運表反映會計期間業(yè)務(wù)運營活動賺得的和法律許可的各項收入，不包括發(fā)行債券和舉債的現(xiàn)金流入，它反映各期間提供物品與服務(wù)的完全成本。

（二）美國的基金會計

政府對公眾所承擔(dān)的公共受托責(zé)任通過政府開展具體的運營活動來實現(xiàn)。不同的運營活動具有不同的使命和運營特點。政府運營活動分為政務(wù)類、商務(wù)類和信托類。為了確保特定金額的公共資金用于特定的政府活動以實現(xiàn)特定目標，并符合特定制度、限制或約束，對公共資金的管理與使用必須采用基金制。基金是一組具有特定用途，要求?？顚Ｓ谩ｍ椇怂愫蛨蟾娴呢攧?wù)資源。在基金會計系統(tǒng)中，基金可以被解釋為會計主體，即政府為了達成特定目的或從事特定活動而按照法律法規(guī)及其他限定分開設(shè)立、自求平衡的一組財務(wù)資源及其相關(guān)的負債和剩余權(quán)益?；鸩皇且粋€法律實體，也不等同于銀行賬戶余額，它包含了各種資產(chǎn)、負債以及基金余額。由某個基金記錄的資產(chǎn)，在實物上并不一定與其他基金所記錄的資產(chǎn)分開。設(shè)置基金有利于保證公共財政資源或其他資源用于限定的用途。政府應(yīng)根據(jù)國家法律、法規(guī)、行政法令、合同協(xié)議的規(guī)定設(shè)立基金。［3］使用基金會計模式的客觀依據(jù)是：政府運營的多樣性使單一的會計主體不可能記錄和概括所有政府財務(wù)交易及其績效結(jié)果。某一基金類型總是與一定類型的政府活動相對應(yīng)，不同類型政府活動具有不同的績效目標，這就要求用基金會計來計量與報告不同類型政府活動的績效時具有不同的側(cè)重點。美國政府會計準則委員會（gasb）將基金分為政府基金、權(quán)益基金和信托基金。其中，政府基金關(guān)注法定撥款或法定授權(quán)的支出與可用于籌措支出的收入相配合，其核算目的是確定收取多少在當(dāng)期可支用的稅收，實現(xiàn)“收支平衡，略有節(jié)余”。權(quán)益基金關(guān)注確定使用收費對成本的補償。信托基金中的可支用信托基金類似于政府基金；信托基金中的不可支用信托基金則類似于權(quán)益基金。

（三）法國的三軌制政府會計

法國推行三軌制政府會計系統(tǒng)?！敦斦ń忉寳l例（2001）》的主要目的是提高中央政府的透明度和績效水平，引進應(yīng)計制會計是其整個體系中的重要組成部分。不僅在中央政府整體層面上，而且在各部委和各司局都將充分實施應(yīng)計制，而且中央政府要建立3套會計系統(tǒng)。其中，預(yù)算會計用以對預(yù)算活動的現(xiàn)金收支流動情況進行核算，收入在收到現(xiàn)金時核算，費用在付出現(xiàn)金時核算，并且都可以在下一年度的追加期內(nèi)記錄。它類似于正在使用的預(yù)算會計。財務(wù)會計應(yīng)當(dāng)對除中央政府特有的業(yè)務(wù)活動外的其他活動進行核算，以權(quán)利和義務(wù)的確認為基礎(chǔ)，采用修正的應(yīng)計制。成本會計應(yīng)當(dāng)對每個項目進行成本核算和分析，以加強成本控制和績效評價，其會計基礎(chǔ)為應(yīng)計制，是與績效預(yù)算相對應(yīng)、為評價公共支出效率而專門設(shè)置的一套會計系統(tǒng)。目前，前兩種會計已經(jīng)開始在政府會計領(lǐng)域使用，公共會計總局使用這兩種方法對國家的每一筆收入和支出進行跟蹤。而成本會計由于項目成本核算方法相對復(fù)雜以及牽涉面廣，目前只在一些部門進行了試點，全面使用還需要大量的基礎(chǔ)性工作。1999年成立的“中央政府支出核算、定購與支付協(xié)調(diào)”專門委員會，建立了一套新的電算化財政系統(tǒng)，該系統(tǒng)包括所有的預(yù)算和會計活動，需要一個龐大的軟件，來處理法律要求的3套會計系統(tǒng)導(dǎo)致的多分錄記賬問題。改變整個系統(tǒng)是個浩大工程，但還是能實現(xiàn)。對于預(yù)算會計系統(tǒng)，一旦項目的兩難處境得到解決，余下的問題就是編寫相應(yīng)軟件；對于財務(wù)會計系統(tǒng)，如果財務(wù)會計采用完全應(yīng)計制，就有很多問題需要解決，如長期承諾源自何處，折舊如何記錄等；對于成本會計系統(tǒng)，成本會計的目的是計算項目的成本。但2003年項目數(shù)量還不超過120個，不能計算所有有用的成本?？傊?套系統(tǒng)同時運行，可能出現(xiàn)很多差錯和協(xié)調(diào)困難。

（四）德國的政府會計體系

1998年，德國政府著手對預(yù)算原則法案進行修訂，政府允許采用應(yīng)計制會計，但必須作為現(xiàn)金制會計的補充，在編制和執(zhí)行預(yù)算時增加對彈性和有效性的考慮，同時增加成本意識。為了達到這個目的，預(yù)算靈活性增加了，而政府部門盡量引入成本會計。聯(lián)邦政府對界定產(chǎn)出導(dǎo)向型預(yù)算作了一些嘗試。這種嘗試主要涉及成本和績效衡量會計系統(tǒng)。成本會計和產(chǎn)出導(dǎo)向型預(yù)算并不完全融合，成本信息只是作為現(xiàn)金信息的補充。根據(jù)這些信息，每個單元的預(yù)算基礎(chǔ)都是績效計劃。每個單元和部門都要單獨制訂績效計劃?？冃в媱潧Q定這些投資和建設(shè)計劃。核心管理機構(gòu)的決策主要基于傳統(tǒng)財政。1996年財政部開發(fā)了“標準化的成本和績效系統(tǒng)”。該系統(tǒng)的目標是提高成本和績效的透明度；提高計劃的有效性，駕馭和控制成本及績效；支持預(yù)算和執(zhí)行預(yù)算；計算成本加成價格；檢查經(jīng)濟私有化；完善現(xiàn)有的預(yù)算和會計工具與程序。該系統(tǒng)的功能和程序包括：它是一個內(nèi)部管理系統(tǒng)；關(guān)于外部績效（產(chǎn)品）的決策；該系統(tǒng)的內(nèi)容并不依賴于特定公共實體（權(quán)力機關(guān)）的內(nèi)部條件；該系統(tǒng)必須保證將成本計劃作為預(yù)算基礎(chǔ)；它是傳統(tǒng)的現(xiàn)金制預(yù)算和會計的補充。聯(lián)邦預(yù)算法第二章要求該系統(tǒng)應(yīng)在“合適的部門”執(zhí)行，而不是應(yīng)用于整個政府層面。每個部長必須考慮哪種實體才算合適。該系統(tǒng)提供了額外的產(chǎn)出信息和應(yīng)計制投入信息。成本會計系記錄了一段時間內(nèi)的交易和事項，同時考慮了資產(chǎn)的貶值和升值，還特別計算了員工的養(yǎng)老金。成本會計系的投入涉及現(xiàn)金制預(yù)算，但沒有提到不同實體間成本和績效的合并。信息從預(yù)算到成本和績效會計系統(tǒng)的傳遞過程是由“轉(zhuǎn)換會計系統(tǒng)”來組織和協(xié)調(diào)。資產(chǎn)信息的轉(zhuǎn)換也遵循同樣方式。為資產(chǎn)單獨建立一個會計系統(tǒng)是必要的（見圖1）［4］。

（五）葡萄牙的政府會計體系

葡萄牙改革的一個重要特點是新的會計體系（見表1）包含更多的信息，這有利于它被廣泛接受并執(zhí)行。葡萄牙原來的制度不足以體現(xiàn)公共管理領(lǐng)域的現(xiàn)代化，因此政府會計框架的改變是反映和支持公共機構(gòu)管理和演進過程的一個重要工具。從總體上看，改革是基于受托責(zé)任的驅(qū)使，重點是預(yù)算會計和財務(wù)會計。主要目的是改進政府對外的預(yù)算報告和財務(wù)報告，以提供更加詳細可信和容易理解的預(yù)算及財務(wù)信息。它也關(guān)注成本會計（內(nèi)部會計）的發(fā)展，這方面的明顯信號是引入成本會計，并將其和預(yù)算會計及財務(wù)會計整合為一個會計體系。［5］

上述這些系統(tǒng)在計量和報告公共受托責(zé)任的履行上，具有相互補充的作用。首先，沒有健全的預(yù)算會計系統(tǒng)和成本會計系統(tǒng)，政府內(nèi)部就無法對預(yù)算執(zhí)行情況、資源耗費情況進行跟蹤控制，也就無法掌握客觀真實的預(yù)算執(zhí)行信息與成本信息。而政府自身對這些信息的掌握是滿足政府會計外部信息需要的前提，否則不僅政府內(nèi)部績效評價無法進行，也會制約政府會計滿足外部績效評價信息的需求。其次，政府財務(wù)會計的改革如基金會計模式的選擇、應(yīng)計制的引入，以公共資金運動而非預(yù)算資金運動為會計對象等，可以將政府財務(wù)會計擴展為基金會計與資源會計兩個相互支持的核算子系統(tǒng)，不僅有利于滿足外部公眾績效評價的信息需求，還可為政府財務(wù)管理提供便利的信息。再次，基金會計與預(yù)算會計存在著密切的關(guān)系。預(yù)算控制的需要是決定具體基金設(shè)置與設(shè)置基金數(shù)目的重要決定因素。權(quán)益基金和不可支用信托基金所核算管理的政府活動類似于企業(yè)活動，為各種可能的作業(yè)水平而編制的彈性預(yù)算更適合于這些基金的計劃、控制和考核。政府基金與可支用信托基金所核算管理的政府活動，受制于嚴格的固定金額預(yù)算，年度預(yù)算是考核這些基金運營活動情況所遵循的一個法律標準，預(yù)算會計與基金會計的對照，是一個重要的管理控制手段。最后，基金會計、成本會計與資源會計之間的密切關(guān)系?；饡嫴捎眯拚膽?yīng)計制，資源會計采用完全應(yīng)計制，這兩個會計基礎(chǔ)導(dǎo)致兩個核算系統(tǒng)之間的差異包括未納入基金會計系統(tǒng)的普通固定資產(chǎn)、折舊費用與普通長期負債等。折舊費用是成本會計的重要內(nèi)容。所以將基金會計的普通固定資產(chǎn)賬戶和普通長期負債賬戶與成本會計相聯(lián)接，可以與資源會計的數(shù)據(jù)形成對照。

各國應(yīng)計制政府會計改革有一個共同點，都不是新的政府會計系統(tǒng)對傳統(tǒng)政府會計系統(tǒng)的替代，而是在改善傳統(tǒng)政府會計系統(tǒng)功能的同時，引入應(yīng)計制，補充政府績效管理所需要的其他政府會計系統(tǒng)，以實現(xiàn)政府會計系統(tǒng)功能的完善和提升。廣義會計系統(tǒng)分為財務(wù)會計和管理會計兩類，劃分的依據(jù)是信息加工規(guī)范要求的差異。財務(wù)會計要符合對外公開披露的質(zhì)量要求，要遵循一般公認的或官方指定的會計準則和慣例。而管理會計是為了滿足政府內(nèi)部管理的需要，不要求遵循這些準則和慣例。按照這一分類，資源會計、基金會計都要服務(wù)于公開披露會計信息的需要，應(yīng)歸類于財務(wù)會計，而成本會計和預(yù)算會計的歸類則出現(xiàn)困難。預(yù)算會計既要服務(wù)于公眾及其代表機構(gòu)評價政府預(yù)算執(zhí)行情況的需要，又要服務(wù)于政府內(nèi)部管理需要，所以預(yù)算會計既要提供對外公開披露的信息，又要為滿足預(yù)算管理的需要提供信息。兩種信息的質(zhì)量要求不同，決定了預(yù)算會計需要運用兩種加工機制來加工會計信息。這樣，預(yù)算會計既有對應(yīng)于財務(wù)會計的部分，又有對應(yīng)于管理會計的部分，成本會計的歸類也出現(xiàn)類似的困難。成本會計既要服務(wù)于社會公眾與立法部門關(guān)于政府活動成本的信息需求，又要服務(wù)于政府管理者實行成本管理的信息需求。所以成本會計既有對應(yīng)于財務(wù)會計的部分，又有對應(yīng)于管理會計的部分。筆者認為，新的政府會計系統(tǒng)應(yīng)對現(xiàn)有會計系統(tǒng)進行重構(gòu)，在信息共享的基礎(chǔ)上，形成政府財務(wù)會計和政府管理會計，分別履行對外和對內(nèi)報告職能。

三、政府會計體系的重構(gòu)

（一）新的政府會計體系的構(gòu)成

1． 政府財務(wù)會計。政府代表國家行使公共事務(wù)管理和公共行政權(quán)力，按立法機關(guān)批準的預(yù)算籌集和使用公共資金，負責(zé)分配、使用和管理公共資金和資源，代表國家管理和運營國企，擁有和管理國家的債權(quán)債務(wù)，負有保護公共資金、公共資源、公共財產(chǎn)的安全和完整，不斷提高它們的使用效率和效益，確保國有資產(chǎn)的保值增值，防范財務(wù)風(fēng)險，促進社會政治經(jīng)濟穩(wěn)定，推動經(jīng)濟的持續(xù)增長，維護公共利益等責(zé)任，這些都是政府承擔(dān)的財務(wù)受托責(zé)任。財務(wù)受托責(zé)任因財務(wù)收支活動的開展、因交易或事項的發(fā)生而處于不斷的變化過程中，必須通過政府會計進行全面的確認、計量、記錄和報告。所以，應(yīng)當(dāng)將政府承擔(dān)的廣泛財務(wù)受托責(zé)任，將政府的所有財務(wù)收支活動都納入政府會計視野，形成完整的政府會計對象和核算內(nèi)容。為此，建立核算內(nèi)容完整的政府財務(wù)會計，是全面反映政府財務(wù)受托責(zé)任的需要，也是公眾借以評價政府財務(wù)受托責(zé)任履行情況，解脫政府受托責(zé)任的依據(jù)。政府財務(wù)會計應(yīng)能夠全面、完整、系統(tǒng)地反映政府的財務(wù)狀況和財務(wù)活動結(jié)果，全面、客觀、真實地反映政府的成本費用，全面、客觀地反映政府的受托業(yè)績。

2． 政府管理會計。政府管理會計對政府開展公共管理和公共服務(wù)活動所耗費的公共資源進行系統(tǒng)化的核算，不僅有利于反映政府公共管理和公共服務(wù)的真實成本，有利于轉(zhuǎn)變政府官員的公共財務(wù)管理意識，也為客觀評價政府的受托責(zé)任和政府績效提供真實可靠的信息。長期以來，管理會計在商業(yè)領(lǐng)域的實踐中不斷得到豐富和發(fā)展，所形成的一些管理方法與管理工具為企業(yè)績效的改善發(fā)揮了重要的作用。在新公共管理環(huán)境下，管理會計在政府的價值已逐漸被認識，并得到諸如美國、英國、法國及國際會計師聯(lián)合會的廣泛關(guān)注。與企業(yè)管理會計相比，政府管理會計具有不同的內(nèi)外環(huán)境，運行機制也有差異。管理會計是一個豐富的工具庫，政府管理會計的內(nèi)容可以隨著時間的推演不斷地豐富與拓展。從當(dāng)前我國政府績效管理的現(xiàn)實需要看，除加強預(yù)算控制外，更重要的是成本控制和績效評價。預(yù)算表明了公共政策和施政重點，也是一種為實現(xiàn)宏觀經(jīng)濟目標而采取的收入和支出的財政政策的手段，還可以作為績效計量的基準。成本表明了政府活動所耗費的公共資金，在實現(xiàn)既定效果的前提下，可以衡量政府使用公共資金的效率。長期以來，我國預(yù)算會計致力于預(yù)算控制，卻未能達到預(yù)期的控制效果。原因不僅在于預(yù)算會計本身的問題，還在于整個預(yù)算控制系統(tǒng)的內(nèi)在缺陷。故解決我國預(yù)算控制問題，不應(yīng)孤立地探討預(yù)算會計系統(tǒng)的存與廢，應(yīng)在綜合考慮如何完善我國現(xiàn)行預(yù)算控制系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，建立管理會計系統(tǒng)，進行有效的成本控制、績效評價。［6］

（二）政府財務(wù)會計與政府管理會計的關(guān)系

通常管理會計和財務(wù)會計能有效地使用同一數(shù)據(jù)庫，在財務(wù)會計準則制定時，應(yīng)考慮對管理會計的影響。企業(yè)的很多財務(wù)會計準則與管理會計目標不一致，政府會計準則在這方面也存在差異。當(dāng)兩者不一致時，需要進行協(xié)調(diào)。即使經(jīng)過協(xié)調(diào)，重大不一致還是會引起困惑和呈報信息可信度的損失。如果兩者處理方式不同，將很難為財務(wù)會計和管理會計提供有效的信息系統(tǒng)。所以，財務(wù)會計準則與管理會計概念需要同時確定，差異需要盡量縮小。政府的特殊環(huán)境使其會計準則難以充分反映管理會計的需要。政府有各種不同于企業(yè)的資產(chǎn)和責(zé)任，資本保持和績效衡量的概念不同于企業(yè)。政府希望強調(diào)運營成本的決定而不是資產(chǎn)負債表的價值。國際公共部門和各國制定政府會計準則時應(yīng)考慮其對管理會計的適用性，這些考慮對報告運行結(jié)果有重大影響。新西蘭向政府外部利益相關(guān)者報告政府管理會計信息時，政府管理會計與政府財務(wù)會計的報告基礎(chǔ)基本一致，此時政府管理會計信息包含在政府財務(wù)會計報表中。但兩者的會計基礎(chǔ)通常不一致，如加拿大。當(dāng)然，在一個完全應(yīng)計制的環(huán)境中兩者也有不一致之處。在兩者目標不同時，這一點表現(xiàn)得更加明顯。當(dāng)財務(wù)會計標準設(shè)立和管理會計概念難以協(xié)調(diào)或難以充分考慮兩者的備選方案時，也可能出現(xiàn)不一致。由于兩者的不一致，政府需要采取協(xié)調(diào)措施，減少采用管理會計的成本。從受托責(zé)任角度看，管理會計是一種與財務(wù)會計對應(yīng)的會計。以程序性受托責(zé)任為對象的政府財務(wù)會計不要求追求稀缺資源利用的絕對結(jié)果和相對結(jié)果。但正如程序性受托責(zé)任與結(jié)果性受托責(zé)任不能絕對分開一樣，管理會計與財務(wù)會計也不可能處于絕對對立狀態(tài)，存在一定的聯(lián)系是正常的。正如專家所說：政府管理會計是政府財務(wù)會計在邏輯上的延伸，同時管理會計又是傳統(tǒng)財務(wù)會計與其他領(lǐng)域的技術(shù)和發(fā)展的結(jié)合。管理會計是傳統(tǒng)財務(wù)會計和管理咨詢二者的混合物。［7］兩者可以通過會計基礎(chǔ)的協(xié)同、會計信息的協(xié)同，最終實現(xiàn)功能的協(xié)同。沒有健全的政府管理會計，政府內(nèi)部就無法對預(yù)算執(zhí)行情況、資源耗費情況進行跟蹤，也無法提供客觀真實的預(yù)算執(zhí)行信息與成本績效信息。沒有建立在應(yīng)計制基礎(chǔ)上的能夠客觀反映經(jīng)濟資源流動的財務(wù)會計，管理會計就失去了預(yù)算控制、成本控制和績效管理的依據(jù)。

主要參考文獻

［1］李建發(fā)．政府財務(wù)報告研究［m］．廈門：廈門大學(xué)出版社，2006．

［2］陳小悅，陳立齊.政府預(yù)算與會計改革——中國與西方國家模式［m］.北京：中信出版社，2002.

［3］［美］弗里曼，肖爾德斯．政府及非營利組織會計——理論與實踐［m］．第7版.趙建勇，譯. 上海：上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2004.

［4］財政部會計司．歐洲政府會計與預(yù)算改革［m］．大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2005.

［5］susana margarida jorge．葡萄牙的政府會計改革：lüder政府會計變革因果分析模型的應(yīng)用［m］//財政部國庫司.政府會計的國際趨勢與經(jīng)驗.北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2009.

篇(3)

加快推進政府會計改革，就是在適應(yīng)和滿足社會主義市場經(jīng)濟體制建設(shè)與完善、政府職能轉(zhuǎn)換、公共財政體制改革新要求的基礎(chǔ)上，提供能夠幫助信息使用者分析和評價公共部門受托責(zé)任、財務(wù)狀況和工作績效，并進行決策的會計信息系統(tǒng)。這不僅是全面推進財政科學(xué)化精細化管理的重要基礎(chǔ)，也是推進政務(wù)公開，提高財政透明度的客觀要求。

(一)政府會計改革有利于奠定財政科學(xué)化精細化管理的重要基礎(chǔ)

在財政宏觀調(diào)控的關(guān)鍵時期和財政收支矛盾突出的時期，要做好財政工作，就必須全面推進財政科學(xué)化精細化管理。財政的科學(xué)化精細化管理要求在事實的基礎(chǔ)上，積極探索和把握財政管理的客觀規(guī)律，不斷提升管理的實效性；運用信息化、專業(yè)化和系統(tǒng)化管理技術(shù)，按照精確、細致、深入的要求實施管理，不斷提高財政管理的效能。通過政府會計改革，連續(xù)、全面、系統(tǒng)地記錄與反映財政資金的運動，建立健全政府財務(wù)報告制度，充分披露政府財務(wù)信息與預(yù)算信息，有助于幫助我們正確地掌握財政管理的客觀規(guī)律，抓住當(dāng)前財政管理中薄弱環(huán)節(jié)和關(guān)鍵問題，及時采取有針對性的措施，提高財政管理的實效。

(二)政府會計改革能夠推進政務(wù)公開、提高財政透明度、加強績效管理

一方面，通過政府會計改革，建立起一套完善的政府會計標準體系與政府財務(wù)報告制度切實有效地回應(yīng)了政務(wù)公開提出的要求，滿足了公民對政府財務(wù)狀況、績效水平等信息的需要，保障了公民的知情權(quán)，為公民有效行使監(jiān)督權(quán)提供了基礎(chǔ)。另一方面，根據(jù)國際貨幣基金組織《財政透明度手冊》的觀點，財政透明度的核心要求是政府應(yīng)當(dāng)定期向公眾提供真實、全面的財政信息。在現(xiàn)實中，實現(xiàn)這一要求的唯一途徑就是編制和公布政府財務(wù)報告，由此可見，推進政府會計改革是提高財政透明度的重要途徑。

為進一步深化公共財政體制改革、提高財政保障能力和理財水平，探索如何建立和完善政府績效評價體系，實現(xiàn)對財政資金的追蹤問效，提高財政資金使用效益，已成為擺在各級政府和財政部門面前的一項重要任務(wù)。建立科學(xué)、合理的政府績效評價體系，不僅取決于績效評價標準的設(shè)計與評價指標體系、流程的構(gòu)建，還必須以客觀、真實的數(shù)據(jù)和信息作為基礎(chǔ)和支撐。也就是說，離開了政府會計提供的會計信息，政府績效評價體系就失去了信度和效度。

(三)政府會計改革能夠滿足政府預(yù)算管理和政府財務(wù)管理提出的要求

在大多數(shù)國家的政治和經(jīng)濟決策過程中，對于預(yù)算信息的要求主要是當(dāng)年的收入和支出。預(yù)算是當(dāng)年的財務(wù)計劃，也是政府收支的重要控制工具，顯然收付實現(xiàn)制能夠滿足預(yù)算功能的要求。但是，為了全面反映政府的財政狀況和運行成果，更好地考核政府績效，部分國家的財務(wù)報告中出現(xiàn)了以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的資產(chǎn)負債表和運營表。同樣，我國政府會計應(yīng)有包含預(yù)算管理目標、財務(wù)管理目標在內(nèi)的雙重報告目標，要根據(jù)二元結(jié)構(gòu)(如果一個會計主體同時使用兩種會計基礎(chǔ)記錄日常賬戶，編制兩種基礎(chǔ)的會計報表，由此產(chǎn)生的不同會計報表的會計要素，稱為“二元結(jié)構(gòu)”會計要素)核算基礎(chǔ)的設(shè)計原則，將政府會計要素分成兩類：一類是以收付實現(xiàn)制為主要基礎(chǔ)的預(yù)算收支類核算要素，反映政府收支預(yù)算執(zhí)行情況；一類是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主要核算基礎(chǔ)的資產(chǎn)負債類會計要素，反映政府財務(wù)狀況。

二　政府會計改革的戰(zhàn)略構(gòu)架：適合我國的現(xiàn)實改革路徑

基于現(xiàn)階段政府會計改革的重要性和現(xiàn)行預(yù)算會計存在的缺陷，我國政府會計改革應(yīng)當(dāng)理論研究先行，先期的理論研究實質(zhì)是吸收外界成果，分析現(xiàn)實情況，創(chuàng)新改革措施的過程，可以使政府會計改革有的放矢，少走彎路，使我國政府會計標準的制定和政府會計改革能夠真正解決我國的實際問題。為此，從理論的視角構(gòu)建我國政府會計改革的戰(zhàn)略構(gòu)架，來探索適合我國的現(xiàn)實改革路徑(如圖1所示)。

(一)戰(zhàn)略構(gòu)架的邏輯起點：公共受托責(zé)任

我國著名會計學(xué)家楊時展教授(1997)曾經(jīng)作過“受托責(zé)任的存在，是人們之所以要會計的根本原因”的精辟論斷。按照現(xiàn)代民主政治的一般理論，國家權(quán)力的本源在于人民，在全體社會成員的授權(quán)下，政府行使管理社會公共事務(wù)的權(quán)力，承擔(dān)向社會提供企業(yè)(或個人)不愿提供、不能提供和無力提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)的責(zé)任。由于公共產(chǎn)品和服務(wù)的廣泛性，政府也就對全體社會成員承擔(dān)了社會、政治當(dāng)!濟、文化的受托責(zé)任。這種由公共權(quán)力的委托而產(chǎn)生的受托責(zé)任可稱為“公共權(quán)力受托責(zé)任”。政府行使公共權(quán)力、提供公共產(chǎn)品和服務(wù)需要耗費一定的資源，必須以一定的形式和程序為其行使公共權(quán)力提供資源保障，在民主政治制度里，通常以公共預(yù)算的方式，進一步授權(quán)政府通過征稅等渠道從社會公眾那里取得公共資源，并由此形成政府對公共資源的使用和管理的受托責(zé)任，這可稱為“公共資源受托責(zé)任”。這兩者的有機組合就構(gòu)成通常所說的“公共受托責(zé)任”。所以，從這個角度來說，公共受托責(zé)任具有雙重性。由此引申，公共資源又包括政府通常的財政收支資源，以及反映政府資產(chǎn)、負債等財務(wù)狀況的資源。因此，“公共資源受托責(zé)任”又可以細分為“公共財政受托責(zé)任”和“公共財務(wù)受托責(zé)任”。

因此，由于政府公共受托責(zé)任的特殊性，人們通常以政府在履行受托責(zé)任過程中是否遵循一些既定的程序和規(guī)則為標準來衡量和評判政府公共受托責(zé)任的履行和完成情況。而從政府主體內(nèi)部來看，政府會計也主要是滿足公共管理中公共預(yù)算管理和控制對會計信息的需求。因此，我們可以說，為了解脫政府的“公共財政受托責(zé)任”就產(chǎn)生了預(yù)算會計，為了解脫政府的“公共財務(wù)受托責(zé)任”就產(chǎn)生了政府財務(wù)會計。

(二)戰(zhàn)略構(gòu)架的主體：政府會計主體

根據(jù)公共財政理論的要求，政府會計主體必須符合三個特性。第一，政府會計主體履行的是政府管理職能或受托的政府管理職能；第二，政府會計主體支配的是政府公共資源；第三，政府會計主體提供的是滿足社會公共需求的公共產(chǎn)品、公共服務(wù)等?；谏鲜鎏匦砸?，從單位性質(zhì)看，行政機關(guān)單位應(yīng)當(dāng)全部納入政府會計體系。部分事業(yè)單位，主要是受托代行政府職能的事業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)納入政府會計體系，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)全部排除在政府會計體系之外。

對于我國政府會計主體的確立，可以借鑒國際上的經(jīng)驗，實行“雙主體”。不再按財政總預(yù)算會計、行政單位會計、事業(yè)單位會計劃分會計主體，而是依據(jù)履行政府職能的需要，把政府會計主體劃分為報告主體和記賬主體。記賬主體是從會計核算的角度來界定會計主體，主要解決單位會計業(yè)務(wù)核算及確認入賬的范圍問題；報告主體是從財務(wù)報告的角度，對會計主體的具體界定，報告主體主要解決單位會計報表的業(yè)務(wù)資料范圍問題。區(qū)分記賬(核算)主體和報告主體的標準，主要看這一會計主

體是否獨立的記賬，是否單獨編制對外會計報表。記賬主體和報告主體不是割裂的，它們是緊密聯(lián)系的。記賬主體是為報告主體服務(wù)的，報告主體主要是根據(jù)決策有用性和成本效益原則決定的。

(三)戰(zhàn)略構(gòu)架的基礎(chǔ)：雙重核算基礎(chǔ)

我國政府會計除了部分采用收付實現(xiàn)制之外，還要逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。

首先，有利于促進財政管理改革，提高政府財政管理水平。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)，可以提供更為全面和準確的部門服務(wù)成本和部門財務(wù)狀況信息，為部門預(yù)算編制提供更科學(xué)的依據(jù)，為細化部門預(yù)算提供基礎(chǔ)，使部門預(yù)算發(fā)揮更大的作用，加強政府現(xiàn)金流預(yù)測提供及時可靠的決策信息。

其次，可以為建立政府績效評價制度提供技術(shù)基礎(chǔ)，有利于推動政府公共管理改革。準確的公共服務(wù)成本信息和政府財務(wù)狀況信息是評價政府績效的必要基礎(chǔ)條件。權(quán)責(zé)發(fā)生制信息比收付實現(xiàn)制更準確、更全面地反映了政府在一個時期內(nèi)提品和服務(wù)所耗資源的成本。

再次，可以全面地反映政府的負債狀況有利于揭示和防范財政風(fēng)險。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制就有可能正確提供政府負債信息，提醒各方面關(guān)注財政風(fēng)險，及時采取措施減少后患。

(四)戰(zhàn)略構(gòu)架的目的：政府績效管理

實踐經(jīng)驗表明，推行政府績效管理，提高政府部門績效，除需要有科學(xué)的績效評價體系外，還必須有能測量和記錄用于反映政府投入和產(chǎn)出的及時完善的政府會計體系。預(yù)算會計的本質(zhì)是圍繞著財政預(yù)算管理展開的。在計劃經(jīng)濟體制和經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌時期，發(fā)揮了重要作用。但是，在政府績效管理的環(huán)境下，這套以預(yù)算會計為主體的會計體系存在許多不足。

國外實踐經(jīng)驗表明：推行政府績效管理，提高政府績效水平，除需要科學(xué)的績效評價體系外，還必須有能夠測量和記錄用于反映政府投入和產(chǎn)出的及時可靠的信息系統(tǒng)，尤其是能完整、可靠地反映政府資源投入狀況、資源存量和產(chǎn)出成本的會計系統(tǒng)。這套會計系統(tǒng)不僅能夠跟蹤每一項財政收入和支出，將不同的支出成本和政府行為聯(lián)系起來；而且，還能夠監(jiān)控財政預(yù)算的執(zhí)行，報告政府整體的資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)等全面的資源信息。

(五)戰(zhàn)略構(gòu)架的協(xié)調(diào)：預(yù)算會計與財務(wù)會計

建立政府財務(wù)會計的目的不是替代或取消預(yù)算會計，而是與預(yù)算會計相互補充。財務(wù)會計反映的信息涉及現(xiàn)在和未來，具有全面性和連續(xù)性；預(yù)算會計則側(cè)重反映年度財政預(yù)算資金收支的實際情況。兩套會計體系涵蓋的范圍不同、會計基礎(chǔ)不同，但由于二者面對的是同一政府部門的經(jīng)濟活動，故應(yīng)當(dāng)對這兩個會計系統(tǒng)進行協(xié)調(diào)。

篇(4)

荊新，會計學(xué)專業(yè)博士，教授，博士生導(dǎo)師，中國人民大學(xué)商學(xué)院黨委書記兼副院長。1979～1983年中國人民大學(xué)財務(wù)會計專業(yè)本科生，獲學(xué)士學(xué)位。1983～1986年中國人民大學(xué)會計學(xué)專業(yè)碩士生，師從我國著名財務(wù)學(xué)家王慶成教授，獲碩士學(xué)位。1990～1995年中國人民大學(xué)會計學(xué)專業(yè)博士生，師從我國著名會計學(xué)家閻達五教授，獲博士學(xué)位。1986年起任教，先后任助教、講師、副教授、教授。1993～1994年兼任為德勤國際會計公司研究員兼譯員，參與財政部企業(yè)具體會計準則研究起草工作。1994～1997年兼任為財政部預(yù)算會計改革研究組成員，參與財政部事業(yè)單位會計準則起草研究工作。1995～1996年作為高級研究學(xué)者在美國密歇根州立大學(xué)訪問，主要研究美國財務(wù)會計概念體系。1996～2000年在美國、中國臺灣的六所大學(xué)講學(xué)，介紹中國會計教育、中國企業(yè)會計準則和中國預(yù)算會計改革?，F(xiàn)兼任中國會計學(xué)會政府與非營利組織專業(yè)委員會副主任委員、北京市會計學(xué)會理事、中國中青年財務(wù)成本研究會常務(wù)理事等職。

荊新教授學(xué)術(shù)研究方向主要集中在會計理論與準則、財務(wù)理論與模型、政府與非盈利組織會計等。1986年由閻達五教授指導(dǎo)并發(fā)表的《中國企業(yè)會計原則體系的探討》一文，提出企業(yè)財務(wù)會計原則和企業(yè)管理會計原則體系的設(shè)想，指出中國企業(yè)會計原則體系可有根本原則、一般原則、具體原則三個層次構(gòu)成，并詳細闡述了各層次的具體內(nèi)容，被選入中國會計學(xué)會《1986年會計論文選》，并被列入中國會計學(xué)會1989年編印的《近年來我國會計原則研究文獻索引》。荊新教授在我國會計準則的研究與設(shè)計過程中，與閻達五教授一起于1992年初步形成特殊業(yè)務(wù)和特殊行業(yè)會計準則的基本思路，1993年進一步提出具體會計準則分為“通用業(yè)務(wù)準則、特殊業(yè)務(wù)準則、特殊行業(yè)準則和特殊經(jīng)營方式準則”四種類型，并作了基本界定，1994年在《試論特殊會計準則―兼論會計準則體系及立項》一文中更為明確提出，我國具體會計準則可以設(shè)計為“一般通用會計準則”和“特殊專用會計準則”兩個系列，分別簡稱為“一般（或通用）會計準則”和“特殊（或?qū)Ｓ茫嫓蕜t”，從而構(gòu)成我國企業(yè)財務(wù)會計準則的基本機構(gòu)。

荊新教授長期研究政府與非盈利組織會計，先后發(fā)表了《中國預(yù)算會計準則結(jié)構(gòu)設(shè)計》、《事業(yè)單位會計改革的思考》、《預(yù)算會計的發(fā)展趨勢與機遇》、《試論基金會計》等學(xué)術(shù)論文，其博士學(xué)位論文《非營利組織會計準則理論框架》，首次提出事業(yè)單位會計準則理論，受到以楊紀琬教授為主席的答辯委員會的高度評價。1998年《非營利組織會計準則理論框架》（獨立專著）獲北京市優(yōu)秀科研成果二等獎。2000年“建立全國事業(yè)單位新型會計體系與政策研究”（研究項目）獲教育部科技進步一等獎。

在教學(xué)中，荊新教授注意將知識融會貫通，不僅教學(xué)生學(xué)會，還教學(xué)生會學(xué)，鼓勵學(xué)生形成自己的思想、觀點。在他的課堂上，信息容量大，學(xué)生主動提問、熱烈辯論已成為習(xí)慣。荊新教授不僅注重智的傳授，還注意德的培養(yǎng)，要求他所指導(dǎo)的學(xué)生尊重師長，與人為善，博采眾長，厚積薄發(fā)；強調(diào)培養(yǎng)學(xué)生的思考方式；注重論文選題要有創(chuàng)意，有現(xiàn)實意義和長期價值；鼓勵自己指導(dǎo)的研究生廣泛與其他導(dǎo)師接觸，吸收各種觀點和思維方法，博采眾長以豐富自己；強調(diào)論文要理論聯(lián)系實際，要求研究生深入實際，系統(tǒng)掌握科研方法，并盡自己最大的努力給研究生的實踐和調(diào)查提供條件。

篇(5)

關(guān)鍵詞：受托責(zé)任 多元化 政府會計體系

目前我國預(yù)算會計體系的組成按照縱橫兩軸進行分類，縱向包括五級政府總預(yù)算會計和三級單位預(yù)算會計，橫向包括總預(yù)算會計（含收入征解會計和國庫會計）、行政事業(yè)單位會計、社會保險基金會計、新農(nóng)合基金會計、地方金融公共公司會計等行業(yè)或部門會計。這樣的會計體系在預(yù)算管理的框架內(nèi)以為預(yù)算管理提供信息為目的而運行，也成為政府預(yù)算管理的主要信息源，在保障政府預(yù)算管理和組織機構(gòu)的運營中起重要作用。然而，在政府職能不斷轉(zhuǎn)變、政府基于委托關(guān)系向社會公眾報告受托責(zé)任的呼聲不斷增加的社會背景下，政府預(yù)算會計的信息已經(jīng)不能完全滿足社會公眾對評價政府績效和做出相關(guān)經(jīng)濟決策的信息需求，改革成為必然。政府會計改革不僅僅是個會計問題，它更涉及政治、經(jīng)濟、社會和技術(shù)等諸多方面的變革與協(xié)調(diào)，是系統(tǒng)性的工程。一方面應(yīng)確定改革的戰(zhàn)略目標，分步驟分階段地改革和實施；另一方面要協(xié)調(diào)政府會計改革所涉及的領(lǐng)域，在諸多相關(guān)的制度變遷中實現(xiàn)政府會計有效改革。這其中，政府會計的涉及領(lǐng)域是首先要明確的問題，也就是說，首先要解決納入政府會計范疇的信息組成體系，這個體系能夠涵蓋政府的受托責(zé)任，能夠有效表達政府及相關(guān)機構(gòu)（或項目）的財務(wù)狀況和運營成果。在此基礎(chǔ)上才是不同會計系統(tǒng)的規(guī)范與選擇。

一、文獻回顧與評述

對近幾年政府會計體系研究的文獻進行歸納，研究視角主要包括：第一，對我國會計體系的總體設(shè)計。以社會組織的功能構(gòu)建政府會計、非營利組織會計和企業(yè)會計“三足鼎立”（荊新，1995，2003）的會計體系；以公立和私立標準提出構(gòu)建企業(yè)會計（包括民間非營利組織會計）和政府會計（包括公立事業(yè)單位會計）“兩分天下”（趙建勇，2001；段愛玲，2003）的會計體系，“兩分天下”的體系觀點還包括建立政府會計準則和企業(yè)與非營利組織會計準則（閻達五、趙西卜，2003）的想法，其差別在于公立事業(yè)單位是劃入政府體系還是劃入非政府體系；以營利和非營利標準提出建立企業(yè)會計和非企業(yè)會計體系（王慶成，2004），非企業(yè)會計包括政府會計和非營利組織會計。第二，以政府會計概念框架為內(nèi)容構(gòu)建政府會計體系。張琦（2006）以績效評價導(dǎo)向構(gòu)建的政府會計體系包括：以提供績效評價有用的信息確定政府財務(wù)報告的目標、以利益相關(guān)者績效評價需求為導(dǎo)向界定政府財務(wù)報告主體、應(yīng)計制適度引入確認會計要素、以滿足利益相關(guān)者的績效評價需求設(shè)計政府會計信息披露的方式和內(nèi)容；張國興（2008）提出構(gòu)建政府會計體系的基本思路包括：明確政府會計主體、逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)、建立健全政府財務(wù)報告制度、建立協(xié)調(diào)的預(yù)算會計制度。第三，以政府會計的功能研究政府會計體系。路軍偉（2007）提出政府會計體系應(yīng)該由政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計組成的“二元論”；陳勁松等（2008）則認為政府會計是會計學(xué)的分支，其組成體系應(yīng)由預(yù)算會計、財務(wù)會計、管理會計和成本會計組成，同時應(yīng)建立政府財務(wù)管理和政府審計體系。盡管如此，政府的運營不同于營利性組織，在改革的現(xiàn)階段，強化預(yù)算和政府運營績效管理的信息，在政府會計中應(yīng)包括政府預(yù)算會計、財務(wù)會計和政府成本會計（荊新，2009），或者政府管理會計（張增蓮，2009）；而更有學(xué)者在政府預(yù)算會計體系和財務(wù)會計體系的“二元結(jié)構(gòu)”（或雙重體系）中研究概念框架（曹越，伍中信，2012）的內(nèi)容構(gòu)成，其中包括對會計主體和會計對象的研究界定，為確定政府會計的范疇提供有益借鑒。

這些研究盡管從題目上都是關(guān)于政府會計體系的研究，但是，研究的內(nèi)容各不相同：以組織視角研究政府會計體系側(cè)重于研究政府會計的主體涵蓋和資金性質(zhì)的辨析；以概念框架為視角研究政府會計體系側(cè)重于研究政府會計的內(nèi)容組成；以政府會計的功能研究政府會計體系側(cè)重于政府會計學(xué)科體系的構(gòu)建。那么，政府會計體系究竟應(yīng)該是指什么？它和政府會計系統(tǒng)是什么關(guān)系？是否應(yīng)該區(qū)別政府會計信息體系和政府會計學(xué)科體系？

政府是個很龐大的組織機構(gòu)，對于轉(zhuǎn)型時期的我國政府，履行職能涉及的領(lǐng)域較廣泛，與履行職能同步配置的資金類型多樣，資金使用目標差異較大，在這樣的現(xiàn)實條件下，全面研究政府會計體系的組成和會計信息系統(tǒng)的內(nèi)容構(gòu)成，不僅利于全面地反映政府財政資金受托責(zé)任的履行，為完善政府財政資金的有效公開和績效評價建立規(guī)范完整的信息基礎(chǔ)體系，而且對于完善政府會計學(xué)科體系具有重要意義，特別是在政府會計改革的當(dāng)下，政府會計組成體系的研究可以成為制定政府會計準則和制度的依據(jù)。

二、構(gòu)建政府會計體系的理論與現(xiàn)實依據(jù)

（一）政府公共管理目標與政府受托責(zé)任

政府是公共管理的核心主體，公共管理是以政府為核心的公共組織和其他社會組織及公民以有效促進公共利益最大化為宗旨，運用政治的、法律的、經(jīng)濟的和管理的理論與方式，民主運用公共權(quán)力并以科學(xué)的方法，依法制定與執(zhí)行公共政策、管理公共事務(wù)、提供公共物品和公共服務(wù)，促進社會和諧發(fā)展的活動。公共管理區(qū)別于私人管理或工商管理，其本質(zhì)特征是公共性、服務(wù)性和合作共治性。公共性體現(xiàn)在資源來源的公共性，利益取向的公共性；服務(wù)性是基于現(xiàn)代市場經(jīng)濟語境下的公共管理，政府的管理行為服務(wù)于市場經(jīng)濟的發(fā)展，服務(wù)于公民社會的有效繁榮，合法有效地履行職能；合作共治性在于公共管理的復(fù)雜性需要政府和市場營利性組織和社會非政府非營利組織進行合作，整合和優(yōu)化社會資源以實現(xiàn)社會公共利益最大化的目標。因此，政府公共管理的最終績效不是利潤最大化，而是公共利益的滿足程度，公共利益是個復(fù)雜的集合體，包括不同領(lǐng)域、不同階層、不同時空的利益需求，具有多元化的特性，也會隨著環(huán)境變化而不斷變遷。特別是我國政府在市場經(jīng)濟不夠完善，社會公益組織發(fā)展不夠平衡，政府組織自身仍在調(diào)整轉(zhuǎn)型的情況下，要最大限度實現(xiàn)公共管理的目標，并非易事。需要明確不同領(lǐng)域的管理目標定位，兼顧不同階層利益集團的利益訴求，建立健全管理規(guī)范，提高公共管理能力，有效地配置有限的公共資源，以多種方式和民間組織建立合作關(guān)系，以提供滿足需求的公共產(chǎn)品和服務(wù)。

由于政府失靈導(dǎo)致的諸多困境，在追求公共利益最大化的過程中充滿機會主義，因而，在政府目標定位、政府行為和政府資源的配置使用等方面，需要建立完善有效的監(jiān)督機制。

政府監(jiān)督機制建立的理論依據(jù)是委托理論，政府向公眾收取稅收和其他資源的同時就承擔(dān)了應(yīng)向公眾提供公共服務(wù)的責(zé)任，形成委托關(guān)系。政府與公眾之間的委托關(guān)系不同于市場經(jīng)濟中投資者與企業(yè)經(jīng)營者之間的經(jīng)營受托責(zé)任的建立，而是更符合民主契約的精神與機理。從民主社會契約建立的發(fā)展來看，伴隨著契約的選擇和建立，公民已經(jīng)將一部分權(quán)利交由政府去實現(xiàn)和滿足公共需求。然而公共需求的滿足不僅需要公共權(quán)力的集合，也需要以稅收等形式匯集的公共資源的支持，由此便產(chǎn)生了“公共權(quán)力受托責(zé)任”和“公共資源受托責(zé)任”（路軍偉，2006），“公共資源受托責(zé)任”的產(chǎn)生是為了支持“公共權(quán)力受托責(zé)任”的完成。政府地位的特殊性決定了其承擔(dān)的公共受托責(zé)任的多元化，包括了政策受托責(zé)任、項目受托責(zé)任、業(yè)績受托責(zé)任、過程受托責(zé)任以及正直和合法性受托責(zé)任等方面。政府應(yīng)當(dāng)對公民賦予的政治權(quán)力和財務(wù)資源進行有效的利用，以對公民最大的忠誠，最經(jīng)濟有效的方法，最低的資源耗費，最多快好省的結(jié)果（楊時展，1989）使公民在享受優(yōu)質(zhì)公共服務(wù)的進程中體現(xiàn)“政府價值”、兌現(xiàn)“政府價格”。通過資源委托以及附著在資源上的權(quán)力委托，政府和公眾之間形成明確的委托關(guān)系。

然而，政府與公民之間的公共委托問題與困境相比存在于市場的委托關(guān)系更為復(fù)雜，表現(xiàn)在：第一，政府處理公共事務(wù)的繁雜性使得公共監(jiān)督成本較高；第二，何為公共利益？普遍性的公共利益如何表現(xiàn)？公共利益定位與表現(xiàn)的復(fù)雜性使得對政府目標實現(xiàn)程度的評價具有不確定性；第三，委托人對人的制約手段軟弱，委托人難以用市場手段調(diào)整和更換人；第四，信息不對稱的狀況更廣泛更加難以監(jiān)控，因而，由于信息不對稱產(chǎn)生的道德風(fēng)險和逆向選擇就難以避免。

即便是困難重重也不是沒有章法可循，解決政府和委托人之間的問題，重要的途徑之一就是全面有效的信息披露，由政府向公眾報告受托責(zé)任的履行情況，以便于委托人進行評價和監(jiān)督。因此，政府需要構(gòu)建一個有效的會計機制來完成這一重任。

（二）會計的本質(zhì)邏輯

政府會計是會計學(xué)的分支，會計學(xué)的基本理論同樣適用于政府組織。以會計本質(zhì)的邏輯構(gòu)建政府會計體系就是要以定位政府會計本質(zhì)的思維方式研究政府會計涵蓋的范圍。會計邏輯是指以會計的思維方式研究政府經(jīng)濟管理規(guī)律及行為策略。會計經(jīng)過千百年的發(fā)展演進，已經(jīng)形成一個不同于其他管理系統(tǒng)的科學(xué)體系，會計隨著經(jīng)濟的發(fā)展而產(chǎn)生，隨著經(jīng)濟的發(fā)展而不斷發(fā)展和日益重要，會計從產(chǎn)生的那天起，反映和控制就是其基本職能，無論時事如何變遷，會計以“如實反映”來建立不同利益相關(guān)者之間的信任，以“有效控制”來保障組織朝著既定的目標運行，“為了達到反映和控制的目的，現(xiàn)代會計在發(fā)展中逐步構(gòu)建了它的兩大工作系統(tǒng)，其一：會計的信息系統(tǒng)，其二：會計的控制系統(tǒng)”，信息系統(tǒng)是手段，控制系統(tǒng)是目的，兩者互為依存，缺一不可。會計反映和控制的對象是以貨幣計量為主的會計主體的經(jīng)濟活動，并將反映和控制的結(jié)果以財務(wù)報告的方式進行披露，目的在于提供有關(guān)會計主體的財務(wù)狀況和運營成果的信息，以反映和控制組織的績效，利于會計信息使用者評價組織的受托責(zé)任和做出經(jīng)濟決策。

會計系統(tǒng)既是組織與外界交流的信息平臺，也是組織內(nèi)部管理的組成部分，將政府的公共管理的目標和會計的本質(zhì)邏輯相結(jié)合，會計可以反映政府經(jīng)濟活動過程和結(jié)果，以財務(wù)報告的方式披露政府的財務(wù)狀況和運營成果，滿足內(nèi)外部會計信息使用者的需要。政府資源涉及領(lǐng)域的廣泛性、公共管理目標的多元性和受托責(zé)任的多樣性，決定了政府會計體系必須能夠全面涵蓋政府對不同目標的資金運營情況和結(jié)果，反映政府的運營績效。因此，單一的會計信息系統(tǒng)難以勝任這樣的目標，必須構(gòu)建以不同會計主體組成的會計體系和對不同事項進行反映和控制的多元會計信息系統(tǒng)，換句話說，政府組織運營管理的特點決定了政府會計的組成體系是個縱橫交錯的立體信息平臺，而不是單一信息系統(tǒng)。

（三）政府會計變革的現(xiàn)實要求

轉(zhuǎn)型時期的我國政府提出社會管理創(chuàng)新的重要思想，重塑政府和市場和社會組織之間的關(guān)系，逐步退出競爭性領(lǐng)域以完善市場機制，培育社會組織的發(fā)展，以多層次高質(zhì)量向社會提供公益，然而，漸進式的制度變革路徑加上制度變遷過程中的利益粘滯，這個過程持續(xù)時間會比較長，在這個過程中，分別制定企業(yè)會計準則、非營利（非政府）組織會計準則和政府會計準則是非常必要的，其有利于社會三大類組織基于各自的管理目標完善管理機制和有效透明信息。在這個轉(zhuǎn)型過程中，政府的資源仍然會涉及包括對市場的投資、提供公益、或托管社會公益性基金、國防安全等公共產(chǎn)品、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等諸多領(lǐng)域，不同領(lǐng)域的資金運營具體目標不同、時間不同、運營方式不同，因而，統(tǒng)一的會計規(guī)范難以全面表達這些不同領(lǐng)域資金的財務(wù)狀況和運營績效，應(yīng)當(dāng)對這些資金進行重新分類，按照不同的會計主體設(shè)置會計信息的搜集和披露系統(tǒng)，以分門別類地反映政府資金的流向與運營成果。

我國目前的政府會計仍然是預(yù)算會計系統(tǒng)，按照預(yù)算單位設(shè)置會計主體，以收付實現(xiàn)制核算財政資金的收支及結(jié)果，這樣的信息體系對于全面考核政府資金運營績效，評價政府受托責(zé)任來說存在諸多局限：首先，以部門為主體的會計核算體系盡管可以和部門預(yù)算管理相聯(lián)系，利于建立部門負責(zé)制，但是容易將部門托管的基金或負責(zé)的項目資金與部門資金的運營混淆，難以分清部門績效和項目績效、基金運營績效的責(zé)任歸屬，在信息的搜集與分析評價方面產(chǎn)生缺失。其次，以收支為核心的信息體系存在的缺陷包括：（1）收支信息是以收付實現(xiàn)制計量的結(jié)果，能夠有效反映現(xiàn)金流量的信息，不能反映政府長期可持續(xù)資源配置的責(zé)任與能力；（2）收支信息是一個結(jié)果性信息，難以反映政府在籌措資源和配置資源全過程的合規(guī)性與恰當(dāng)性；（3）收支信息不能滿足利益各方對政府績效評價的需要；（4）收支信息難以反映政府理財行為是否遵循了公平與效率的價值觀；（5）收支的量的衡量不能與政府目標實現(xiàn)程度相匹配。再次，財政部要求行政事業(yè)單位編制預(yù)算績效報告，全面評價政府預(yù)算支出績效，這個報告的基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)是財政資金投入和產(chǎn)出的信息，并在此基礎(chǔ)上計算評價客體的經(jīng)濟性、效率性和效益性。顯然，我國目前的會計信息核算口徑難以成為評價預(yù)算績效的有效信息源。最后，預(yù)算收支的會計信息在評價政府組織的契約履行與現(xiàn)金流量方面的意義不可替代，但是評價政府受托責(zé)任和運營績效僅有預(yù)算收支的信息是不夠的，必須建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計信息體系，形成和收付實現(xiàn)制的會計信息互補的作用，滿足各方利益相關(guān)者的需求。

市場經(jīng)濟環(huán)境下，民主力量不斷興起，公民對于政府信息透明度的關(guān)注越來越高，公民對于知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)的行使領(lǐng)域越來越廣泛。民主參與越來越成為社會管理的主流。因此政府會計改革不能忽視民主力量，應(yīng)該尋求一種可行的路徑消除公民與政府之間的信息不對稱，提高政府會計信息的有用性，也進而提高政府公信力。另外，計算機技術(shù)的發(fā)展，使得信息傳播媒介更加廣泛，信息公開平臺功能更加齊全，信息公開途徑更加多樣。計算機技術(shù)的有效利用可以幫助政府實現(xiàn)多元化信息體系的構(gòu)建，滿足政府會計信息使用者的多樣化需求，在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下獲取體系化、模塊化和系統(tǒng)化的信息?；谶@樣的理論與現(xiàn)實基礎(chǔ)提出我國政府多元化會計體系構(gòu)建的設(shè)想。

三、多元化政府會計體系構(gòu)建的設(shè)想

構(gòu)建我國政府會計體系需要厘清政府會計領(lǐng)域的幾個概念之間的聯(lián)系與區(qū)別，將使政府會計體系的理論基礎(chǔ)和運行根基更加穩(wěn)固。首先，政府會計體系和政府會計系統(tǒng)是兩個不同的概念，政府會計體系是政府職能涉及的領(lǐng)域由政府會計去覆蓋的組成部分，是不同會計主體（分支）的集合；會計系統(tǒng)是指單個會計主體（分支）的會計理論構(gòu)成要素以及相互間的邏輯關(guān)系，研究的是會計作為一個以信息為手段的管理控制系統(tǒng)的運行規(guī)律。政府會計體系由多個會計系統(tǒng)組成。其次，政府會計信息體系是指通過不同的會計信息系統(tǒng)生成和披露的信息組成，包括不同分類的信息、不同期間的信息、定量和定性的信息等?？梢?，政府會計體系由多個會計系統(tǒng)組成，每個會計系統(tǒng)由于各組成要素之間的有序運行而生成會計信息，以此全面反映和控制政府組織的經(jīng)濟運行活動。

另外，從會計學(xué)科體系來看，政府會計和企業(yè)會計和非營利組織會計是并列存在的專業(yè)領(lǐng)域，會計學(xué)科理論適用于不同組織的會計系統(tǒng)，政府會計學(xué)科也應(yīng)包含會計學(xué)、理財學(xué)、審計學(xué)等知識板塊，依據(jù)相關(guān)的基本理論研究政府這類組織的特殊性，從而構(gòu)建適合政府組織的大會計學(xué)科理論體系，這是另一個研究話題，所以，會計學(xué)科體系不在本文的研究范疇。

根據(jù)我國政府公共管理理論的要求和政府會計改革的現(xiàn)實需求，我國政府會計應(yīng)該構(gòu)建多元、立體的會計組成體系，通過這個體系，不僅全面反映政府職能涉及的領(lǐng)域，反映政府公共管理多元化的目標，而且按照不同會計主體的會計目標對會計事項進行多重分類，以多種維度的會計要素項目構(gòu)建政府會計多元化的信息系統(tǒng)，以分門別類的會計報表和綜合財務(wù)報告的形式披露會計信息，滿足不同利益相關(guān)者的需求。如下圖所示：

這個政府會計體系的“多元化”特征體現(xiàn)在：

（一）兩元結(jié)構(gòu)的會計體系

財務(wù)會計和預(yù)算會計分離，分別按照各自的邏輯構(gòu)建信息系統(tǒng)。預(yù)算會計按照預(yù)算管理的口徑和級次，以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)健全和完善信息搜集和披露體系；財務(wù)會計按照會計主體分類，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)構(gòu)建信息搜集和披露體系。

財務(wù)會計面向歷史，關(guān)注與現(xiàn)在以及未來有關(guān)的過去；預(yù)算會計反映未來，關(guān)注由過去和現(xiàn)在限定的未來。財務(wù)會計和預(yù)算會計在基本原理和功能等方面均存在不同，信息能夠滿足不同的需要。因此，完整的政府會計體系的構(gòu)建需要政府總財務(wù)會計和總預(yù)算會計的并存。政府預(yù)算是關(guān)于資源獲得和使用的契約，因此總預(yù)算會計應(yīng)該嚴格遵守受托責(zé)任的履行的要求；財務(wù)會計可以連續(xù)、全面、系統(tǒng)、完整地反映會計主體的財務(wù)狀況，運營情況和現(xiàn)金流量狀況。二者基于不同的確認基礎(chǔ)形成公共管理需要的相互獨立又互補的信息體系，政府會計改革要在完善預(yù)算會計功能的基礎(chǔ)上，增強政府財務(wù)會計的功能，以政府總財務(wù)會計促進政府總預(yù)算會計職能的發(fā)揮。

（二）多元主體的會計信息系統(tǒng)

財務(wù)會計按照政府資金涉及領(lǐng)域和政府目標的要求確定會計核算范疇，以部門、獨立運營的基金和項目為主體，設(shè)置獨立的核算系統(tǒng)，分門別類地反映和控制財政資金的運營情況，實現(xiàn)會計主體的多元化。

適應(yīng)我國公共管理體制不斷創(chuàng)新的客觀要求，并借鑒當(dāng)代西方國家政府會計“雙主體”模式的有益經(jīng)驗，我國在構(gòu)建政府會計主體理論時可以考慮雙元模式：既要科學(xué)界定“政府主體”的范圍也要合理劃分“基金主體”的類型。其中政府主體按照政府承擔(dān)的經(jīng)濟職能將政府機關(guān)單位和部分事業(yè)單位劃歸為政府會計的主體；基金主體包括公共基金、保障基金和權(quán)益基金，按照基金類型單獨設(shè)置賬戶體系和會計報表體系，全面反映政府掌管的具有專門來源和用途的基金的運營和管理情況。雙主體模式利于區(qū)別組織主體和基金主體的不同運營目標，既分別反映資金管理的信息，又利于分別考核績效。

但是處于轉(zhuǎn)型階段的我國政府還承擔(dān)著大量的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項目、由于突發(fā)性事件引發(fā)的臨時項目等，這些項目耗資巨大，資金來源多元化；期限長，甚至超過政府任期；工程鏈條長，涉及多個合作單位；特別是在我國地方政府債務(wù)規(guī)模膨脹，債務(wù)信息核算不清晰不完整的現(xiàn)階段，在政府會計體系中設(shè)置臨時“項目主體”單獨核算這類資金運營情況非常有必要，既可以明確各方參與者的權(quán)責(zé)，又可以在項目建設(shè)期間可持續(xù)的提供資金運營和管理的信息，保障項目建設(shè)的可持續(xù)性，利于評價各方利益相關(guān)者的績效。

（三）多重分類的會計信息報告體系

按照會計主體構(gòu)建的會計系統(tǒng)以財務(wù)會計概念框架為依據(jù)，按照不同的政府資金管理的目標確定信息報告體系，按照不同的信息報告體系的要求對會計對象進行多重分類，形成二元、三元甚至多元的會計要素，比如除了靜態(tài)地反映財務(wù)狀況的會計要素之外，反映運營成果的要素可以分成：收入和支出、收入和費用（成本）、投入和產(chǎn)出等，不同的分類項目構(gòu)成會計報表的基礎(chǔ)信息體系，滿足不同信息使用者的不同需求。

首先，政府管理者關(guān)注政府預(yù)算契約的履行和龐大的政府機器的有效運轉(zhuǎn)，現(xiàn)金流量的預(yù)算收支信息需要得到保障。其次，構(gòu)建權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計系統(tǒng)，全面核算政府運營成本和管理績效，以評價政府的受托責(zé)任，那么政府按照成本費用設(shè)置會計要素構(gòu)建的財務(wù)會計系統(tǒng)需要逐步建立和完善。最后，以績效為導(dǎo)向的新公共管理運動的興起對政府會計信息披露提出了新的挑戰(zhàn)，傳統(tǒng)的以提供預(yù)算合規(guī)性信息為主的政府財務(wù)報告已不能適應(yīng)政府績效管理的需要，公眾更多地關(guān)注政府活動和公共支出的績效，以提供政府績效信息的績效報告得到了發(fā)展（李建發(fā)、張曾蓮，2009）。政府績效評價的績效信息披露需要多種復(fù)雜且靈活的信息系統(tǒng)共同發(fā)揮作用，這些不同的信息系統(tǒng)就構(gòu)成了一個完整的績效信息披露系統(tǒng)（趙合云、陳紀瑜，2010）。對政府績效評價無需再討論必要性，財政部要求編制預(yù)算績效報告和公眾對政府績效信息公開的要求也充分說明其現(xiàn)實性，而預(yù)算績效報告和政府績效評價需要有客觀有效的信息源。因此，以評價政府資金管理的經(jīng)濟性、效率性、效益性和公平性（4E）為目的的信息搜集與披露成為政府會計改革的方向。

綜上所述，政府收支類信息、政府成本費用類信息和政府投入產(chǎn)出和效果類信息構(gòu)成政府多元信息報告體系，要實現(xiàn)這樣的信息報告體系，需要對會計事項按照不同的維度進行分類，形成收支會計、成本會計和績效會計的會計要素，基于不同的會計目標設(shè)計不同的財務(wù)報告模式，提供多重分類的會計信息體系，滿足政府不同利益相關(guān)者的需要。

四、結(jié)論和建議

轉(zhuǎn)型時期的我國政府承擔(dān)多方面的的公共受托責(zé)任，依據(jù)我國政府公共管理目標多元化的理論，政府資金涉及領(lǐng)域和管理目標具有多元化的特征，由此提出構(gòu)建多元化政府的會計體系。多元化的會計體系能夠生成多元化的信息體系，可以最大限度滿足政府利益相關(guān)者的信息需求，合理評價政府績效，借助于會計信息化技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)信息平臺，多元化的政府會計體系成為未來改革的方向。Z

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篇(6)

關(guān)鍵詞： 非營利組織;事業(yè)單位會計;趨同

西方非營利組織的概念是從美國的會計理論中借鑒過來的。按照美國會計理論界公認的、財務(wù)會計準則委員會明確提出的標準,凡是具備以下三個特征的,均應(yīng)歸屬于非營利組織,并應(yīng)遵循有關(guān)的會計規(guī)則:

(1)資財供應(yīng)者提供的各種資源既不指望返還,也不期望取得經(jīng)濟利益上的回報。

(2)對外提供服務(wù)或商品不以營利或獲取某種營利等價物作為目的。

(3)不存在可以出售、轉(zhuǎn)讓、贖買或一旦清算可以分享一份剩余資財明確的所有者利益。

我國《事業(yè)單位會計準則》中,將事業(yè)單位會計定義為:以事業(yè)單位實際發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)為對象,記錄、反映和監(jiān)督事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行過程及其結(jié)果的專業(yè)會計,是預(yù)算會計的一個組成部分。與西方非營利組織會計概念相比,我國的事業(yè)單位會計概念能直觀地體現(xiàn)會計管理和預(yù)算管理的聯(lián)系,簡潔明了,概念與內(nèi)涵一致?！妒聵I(yè)單位會計準則》僅僅適用于國有事業(yè)單位,對于民辦非企業(yè)單位、社會團體則適用于《民間非營利組織會計制度》。

首先,西方非營利組織通常采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。以西方會計界較為公認的美國財務(wù)會計準則委員會的第93號公告《非營利組織折舊的確認》要求,非營利組織的大部分固定資產(chǎn)應(yīng)計提折舊;非營利組織收到資源提供者規(guī)定在將來期間方可使用的資源時,不能將其確認為收入,應(yīng)確認為遞延收入。收到限定用途的資源時,不能馬上確認為收入,要等到這部分資源滿足其所附限制條件時才可確認為收入。

我國《事業(yè)單位會計準則》規(guī)定:會計核算一般采用收付實現(xiàn)制,但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。收付實現(xiàn)制具有簡便易行、可直觀反映預(yù)算執(zhí)行情況、人工成本低等優(yōu)點。隨著經(jīng)濟體制改革的不斷深入,收付實現(xiàn)制的局限性也日益顯現(xiàn)。

其次,西方非營利組織會計準則比起企業(yè)會計準則和政府會計準則要簡單得多。西方對非營利組織會計報告卻比較重視。以美國為例,1993年財務(wù)會計準則委員會公布的第117號公告《非營利組織財務(wù)報表》,對非營利組織的財務(wù)報告作了比較詳細的說明。其內(nèi)容有:

(1)鼓勵非營利組織編制和公布資產(chǎn)負債表、收入支出表和現(xiàn)金流量表。

(2)在資產(chǎn)負債表中對資產(chǎn)、負債和基金余額按照永久限定用途基金、暫時限定用途基金、未限定用途基金分類列示。

(3)收入支出表按照資產(chǎn)負債表中劃分的各類基金來報告與其相關(guān)的收入、費用、結(jié)余。

(4)現(xiàn)金流量表可以按直接法和間接法編制。

(5)鼓勵非營利組織對那些不要求進行會計確認的事項做出揭示等。

我國事業(yè)單位會計報表體系包括資產(chǎn)負債表、收入支出表、基建投資表、附表及會計報表附注和收支情況說明書。西方非營利組織的財務(wù)來源主要是政府撥款、接受捐贈等形成的各種基金,以及適當(dāng)?shù)难a償性收入。西方非營利組織會計像政府會計一樣,嚴格按“基金”建立核算模式,其財務(wù)資源的管理與分配嚴格按照出資者的要求,將財務(wù)資源分為永久限定用途基金、暫時限定用途基金、未限定用途基金。

我國事業(yè)單位的資金來源主要為財政預(yù)算撥款,各種捐贈和自己的創(chuàng)收收入所占的比例較小。對事業(yè)單位財務(wù)資源的管理分為:事業(yè)基金(在西方稱為未限定用途基金)、固定基金、專用基金(屬限定用途基金)和結(jié)余,在事業(yè)基金中又分為一般基金和投資基等。雖然在具體的財務(wù)管理實務(wù)中,是按照資金的用途分開管理,分別核算和報告的,如經(jīng)費收支根據(jù)其用途的限定情況,分為專項收入、專項支出與非專項收入、非專項支出。

在財務(wù)資源的分配方面,除專用基金的限制性較強以外,其他基金還沒有按照限制的辦法管理,基金所創(chuàng)造的收益也未嚴格按照限制與非限制區(qū)分。隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展,我國的部分事業(yè)單位將逐步與政府脫鉤形成獨立資源的會計主體。

在西方非營利組織會計中普遍認為,盡管非營利組織沒有明確的所有者權(quán)益,這些組織終究也需要資本保全。否則,該組織原有的規(guī)模和服務(wù)能力便會萎縮,資產(chǎn)供給人并不愿意看到這樣的結(jié)局。通?？磥?期末凈資產(chǎn)的財務(wù)金額大于或等于其凈資產(chǎn)的期初財務(wù)金額,便可認為非營利組織的資本保全了。但我國《事業(yè)單位會計準則》對此并未做出明確的規(guī)定。

通過中西方非營利組織會計的比較,可以看出我國預(yù)算會計已經(jīng)到了非改不可的地步。認為預(yù)算會計存在的問題主要有三個:固定資產(chǎn)不計提折舊,隱性負債未作記錄,未核算和反映資產(chǎn)的運營情況。因此,我國非營利會計改革中應(yīng)考慮以下幾個問題:

篇(7)

關(guān)鍵詞：預(yù)算會計 預(yù)算管理 權(quán)責(zé)發(fā)生制

預(yù)算會計是現(xiàn)代會計中與企業(yè)會計相對應(yīng)的另一分支，適用于各級政府部門、行政單位和各類非營利組織的會計體系，是以預(yù)算管理為中心，以經(jīng)濟和社會事業(yè)發(fā)展為目的，以預(yù)算收支核算為重點，用于核算社會再生產(chǎn)過程中屬于分配領(lǐng)域中的各級政府部門、行政單位、非營利組織預(yù)算資金運動過程和結(jié)果的會計體系。

一、預(yù)算會計的原則

會計的預(yù)算是一門十分重要的工作，主要是給需要者提供他們所需要的會計信息，所以預(yù)算會計必須十分嚴謹，需要遵守基本原則，這些基本原則包括：

1.真實性原則

真實性原則是指各級財政總預(yù)算會計在日常辦理政府各項收支、資金調(diào)撥和往來款項的會計核算工作，必須以實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和證明經(jīng)濟業(yè)務(wù)的合法憑證為依據(jù)如實反映政府（會計主體）財政收支預(yù)算執(zhí)行情況和結(jié)果，切實做到內(nèi)容真實、數(shù)字準確、資料可靠、項目完整和手續(xù)完備。

2.相關(guān)性原則

相關(guān)性原則是指總預(yù)算會計信息，應(yīng)當(dāng)符合《中華人民共和國預(yù)算法》的要求，滿足國家宏觀經(jīng)濟決策和管理體制的需要，滿足上級財政部門和本級政府財政強化預(yù)算管理和預(yù)算監(jiān)督的需要。

3.可比性原則

可比性原則是指會計核算必須符合國家統(tǒng)一規(guī)定，提供相互可比的會計核算資料。

4.統(tǒng)一性原則

統(tǒng)一性原則是指各級財政總預(yù)算收支編列標準，應(yīng)力求一致，所有政府性財政收支均應(yīng)編入國家預(yù)算之內(nèi)，進行統(tǒng)一核算和管理，避免預(yù)算之外另有收支。

5.一貫性原則

一貫性原則是指總預(yù)算會計處理方法前后各期應(yīng)當(dāng)一致，不得隨意變更。

6.及時性原則

及時性原則是指預(yù)算會計的核算應(yīng)該及時、不拖拉從而影響整個工作的執(zhí)行。

7.明晰性原則

明晰性原則是指各級政府的總預(yù)算和反映預(yù)算執(zhí)行的會計記錄及會計報表必須清晰概括、簡單明了，便于理解、檢查和利用。對于重要的、復(fù)雜的經(jīng)濟業(yè)務(wù)應(yīng)用規(guī)范的文字加以單獨表達反映，對于預(yù)算收支項目和會計科目的分類，要科學(xué)合理地表達清楚。

8.收付實現(xiàn)制原則

收付實現(xiàn)制原則是指以款項實際交易的時間為標準來確定本期收入和支出的一種方面，即凡是在本期內(nèi)收到的款項和支付的費用，不論其是否屬于本期的收入和支出，在會計核算上都作為本期的收入和支出處理。

9.專款專用原則

專款專用原則是指由財政部門或上級單位撥入的指定用途的資金，或者法律、法規(guī)規(guī)定的有專門用途的收入，應(yīng)當(dāng)按規(guī)定用途使用。

只有遵守這些最基本的原則，預(yù)算會計才能在實踐當(dāng)中發(fā)揮出很好的作用，向需要者提供準確、高效的會計信息，才可以保證會計信息的質(zhì)量。

二、目前我國預(yù)算會計存在的主要問題

我國的預(yù)算會計始于1988年，經(jīng)過幾十年發(fā)展，預(yù)算會計雖然在核算上能夠滿足財政各部門和行政事業(yè)單位預(yù)算管理和會計核算的要求，但與我國迅速發(fā)展的市場經(jīng)濟相比依然比較滯后。近年來，隨著財政管理體制改革步伐的加快，按照公共財政理論設(shè)計的預(yù)算管理模式已開始建立，預(yù)算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根本性的變化，預(yù)算會計的客體運行環(huán)境又發(fā)生了變化，因此現(xiàn)行預(yù)算會計又面臨著新的問題與不足，需要進一步改革和發(fā)展。

1.無法真實準確地反映政府資金的收支及政府采購的新業(yè)務(wù)

預(yù)算會計本質(zhì)上反映的是政府收支活動中的資金流向，目的是為政府的經(jīng)濟決策提供有用的資金流動信息。然而現(xiàn)在的預(yù)算會計不能夠準確真實地反映政府資金的收支活動和政府采購的新業(yè)務(wù)。一方面，政府財政集中支付制度改革推行以后，大多財政的資金流向發(fā)生了較大的變化，原來用于事業(yè)單位購買資產(chǎn)、發(fā)放工資的財政資金不再由財政通過主管部門撥入用款單位，而是由財政部門通過統(tǒng)一賬戶直接撥付給供應(yīng)商。這種支付方式可能適合中央試點單位，但不適合地方財政和所屬的預(yù)算單位，這樣不利于地方各相關(guān)單位開展會計核算工作。

另一方面，在收付實現(xiàn)制條件下，預(yù)算會計不能夠真實地反映行政事業(yè)單位的新業(yè)務(wù)狀況。

2.無法準確地反映政府的投資行為

我國的行政事業(yè)單位長期以來在使用預(yù)算資金、開展公務(wù)活動中形成并擁有大量的房產(chǎn)等固定資產(chǎn)，許多事業(yè)單位如科研、高校、醫(yī)院等單位還擁有一定數(shù)量的股權(quán)投資。由于我國預(yù)算會計主要側(cè)重于財政資金的收支核算，對各單位占用的大量長期資產(chǎn)關(guān)注不夠，致使固定資產(chǎn)的建造和使用在管理上脫節(jié)。在實際工作中，行政事業(yè)單位因基建形成的固定資產(chǎn)存在登記不及時、不入賬等情況。即使已入賬的固定資產(chǎn)，按現(xiàn)行制度規(guī)定不計提折舊，無法反映固定資產(chǎn)的使用情況，虛增了資產(chǎn)價值。不能真實完整地反映各單位占用的經(jīng)濟資源及使用情況，難以為編制部門預(yù)算提供清楚的信息。

3.無法全面、完整地揭示政府債務(wù)的真實情況

近年來，隨著我國地方政府投融資平臺和融資規(guī)模的不斷擴大，地方政府的負債規(guī)模也在急劇膨脹。大規(guī)模的投資與融資也給地方政府帶來了居高不下的債務(wù)。從長遠來看，健全、理順地方財政體制是治理地方債務(wù)，解決政府債務(wù)風(fēng)險的根本之策。但就目前而言，當(dāng)務(wù)之急則是建立一套健全的科學(xué)完整的政府會計系統(tǒng)與財務(wù)報告體系，對政府所擁有的資源和承擔(dān)的債務(wù)等情況進行全面、準確的核算和報告，發(fā)揮會計系統(tǒng)在防范政府債務(wù)風(fēng)險，加強政府財務(wù)管理與控制方面的功能與作用。

4.無法滿足我國融資體制的要求

近幾年來，隨著我國財政投融資體制進程的不斷推進，政府投融資主體變得多元化。私有部門逐步介入公共領(lǐng)域的增多，對政府部門會計信息的透明度和準確性提出了更高的要求。這就要求事業(yè)單位的預(yù)算會計信息必須準確透明，但是從目前的預(yù)算會計核算來看，預(yù)算會計沒有辦法為政府的未來投融資體制改革提供全面完整的信息。所以預(yù)算會計的革新成為當(dāng)務(wù)之急。

三、克服現(xiàn)行預(yù)算會計不足問題的對策

1.建立新的相對完整的預(yù)算會計體系框架

我國現(xiàn)在的預(yù)算會計主要包括財政總預(yù)算會計、行政單位會計、事業(yè)單位會計。但是隨著預(yù)算會計的發(fā)展，構(gòu)建新的預(yù)算會計框架迫在眉睫。我國政府預(yù)算會計改革的基本框架可確定為：按照建立社會主義市場經(jīng)濟公共財政框架的要求，建立規(guī)范、統(tǒng)一的政府預(yù)算會計準則體系；根據(jù)政府預(yù)算會計準則體系確定的原則，建立政府預(yù)算會計制度體系；以政府預(yù)算會計準則和政府預(yù)算會計制度為基礎(chǔ)，建立政府綜合年度財務(wù)報告制度，編制政府綜合年度財務(wù)報告，即“兩個體系、一項制度”。

2.引入債權(quán)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)

目前我國多數(shù)行政事業(yè)單位的日常經(jīng)營活動采用的仍然是收付實現(xiàn)制，對于為求長遠發(fā)展的我國預(yù)算會計引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是必要的。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制，收入只是在政府提供服務(wù)時才加以確認，而且在政府接受服務(wù)以后，就應(yīng)該將相應(yīng)的義務(wù)確認為當(dāng)前費用，并將其作為債務(wù)列入資產(chǎn)負債表，這樣的政府財務(wù)報告就可以完整地反映財政狀況和資金的運行結(jié)果。

3.完善政府的會計信息系統(tǒng)，提高信息傳遞的效率

任何會計系統(tǒng)的目標都是提供信息以滿足使用者的需要，而財務(wù)報告是滿足各類使用者獲取財務(wù)信息的基本途徑。然而現(xiàn)行預(yù)算會計報告系統(tǒng)提供的信息不全面、不完整、不透明，不能滿足報告使用者尤其是外部使用者的需要。應(yīng)該在現(xiàn)行會計報表結(jié)構(gòu)、項目的基礎(chǔ)上，增加編制現(xiàn)金流量表和政府整體的合并會計報表。筆者認為完整的政府會計信息體系包括：及時提供有關(guān)政府支出和成本的可靠信息，及時進行內(nèi)部審計和獨立的外部審計，并編制審計報告。將會計體系與計劃、預(yù)算、現(xiàn)金和債務(wù)管理及審計系統(tǒng)相結(jié)合，報告有關(guān)非現(xiàn)金資源的信息。報告有關(guān)政府產(chǎn)出或政府政策后果的信息，促使政府加強成本管理，編制政府各部門和政府整體的財務(wù)報告等。只有這樣才可以使預(yù)算會計真正地發(fā)揮其作用，起到很好的預(yù)算和監(jiān)督作用。

4.加強預(yù)算制度建設(shè)，規(guī)范預(yù)算會計的核算

我國的預(yù)算會計制度的開始和發(fā)展相對于發(fā)達國家來說比較緩慢，直至1998年1月1日才出臺了事業(yè)單位試行《事業(yè)單位會計準則》這一會計制度，但是到目前為止，還沒有規(guī)范預(yù)算會計的基本準則。從長遠發(fā)展來看，為完善我國的會計法規(guī)體系建設(shè)，未來的兩三年內(nèi)我國應(yīng)該盡快制定與政府預(yù)算會計相關(guān)的基本準則，我國的預(yù)算會計體制才能得到健全。

5.借鑒國外預(yù)算會計發(fā)展的經(jīng)驗

隨著預(yù)算管理制度的改革，我國預(yù)算會計體系將向“政府和非營利組織會計”發(fā)展。我國可以借鑒發(fā)達國家對企業(yè)會計和非企業(yè)會計的劃分方法，即按照單位活動的目的的不同進行分類。對于不以營利為目的的非企業(yè)會計則可以按照其核算重點的不同進一步劃分為政府會計和非營利組織會計。應(yīng)對我國現(xiàn)行預(yù)算會計從整體框架上進行全面改革，研究制定我國政府會計、非營利組織會計核算制度和財務(wù)會計報告制度。

總之，我國現(xiàn)行的預(yù)算會計還存在著許多方面的問題需要我們?nèi)ジ倪M尤其涉及到預(yù)算制度改革方面的問題。而完善我國預(yù)算會計的改革不能僅從理論上來改進，還應(yīng)當(dāng)聯(lián)系我國預(yù)算會計的實際情況，理論與實際結(jié)合，形成一套真正適合我國國情和發(fā)展需要的預(yù)算會計體制。這樣我國的經(jīng)濟發(fā)展才會更加穩(wěn)健，人民的利益才能得到保障。

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