序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇事務(wù)所審計(jì)論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

（一）審計(jì)行業(yè)競爭產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)

隨著稅務(wù)改革的推進(jìn)，會計(jì)師事務(wù)所傳統(tǒng)的驗(yàn)資、年檢審計(jì)業(yè)務(wù)將逐漸萎縮，在激烈的市場競爭中，會計(jì)師事務(wù)所不得不主動出擊，爭取盡可能多的業(yè)務(wù)，這使得會計(jì)師事務(wù)所在同企業(yè)的談判地位中相對處于弱勢，無形之中削弱了會計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性，幫助企業(yè)造假賬、出具虛假審計(jì)報(bào)告。同時(shí)，企業(yè)可以自主選擇會計(jì)師事務(wù)所，如果會計(jì)師事務(wù)所不按照報(bào)告使用者的要求出審計(jì)報(bào)告，就可能被更換，會計(jì)師事務(wù)所為了滿足客戶需要，可能就會忽略存在的風(fēng)險(xiǎn)，違反職業(yè)道德，出具報(bào)告使用者需要的審計(jì)報(bào)告，由于責(zé)任有限，使得會計(jì)師對于審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量及所可能產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)并無多大的重視和責(zé)任感，客觀上增加了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)隱患。

（二）審計(jì)過程產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)

會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)過程一般可劃分為三個(gè)階段：審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)終結(jié)階段，各階段又包括許多具體內(nèi)容。會計(jì)師事務(wù)所依法獨(dú)立檢查被審計(jì)單位的會計(jì)憑證、會計(jì)賬簿、會計(jì)報(bào)表以及其他有關(guān)的資料和資產(chǎn)，財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法和效益的行為。實(shí)行的過程中，絕大部分的會計(jì)師事務(wù)所都有實(shí)施相應(yīng)審計(jì)程序及嚴(yán)格的復(fù)核制度,但由于審計(jì)本身的專業(yè)性,加上與報(bào)告使用者相關(guān)利益關(guān)系，使得會計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)加大。

1．審計(jì)準(zhǔn)備階段

審計(jì)準(zhǔn)備階段包括制定審計(jì)工作計(jì)劃，確定具體審計(jì)項(xiàng)目，組成審計(jì)小組，確定審計(jì)小組組長。如果審計(jì)小組專業(yè)能力有限或職業(yè)道德缺失，則產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。具體包括沒有對被審計(jì)單位進(jìn)行必要的了解和調(diào)查，沒有編制審計(jì)通知書，沒有簽訂被審計(jì)單位承諾書，沒有了解企業(yè)業(yè)務(wù)經(jīng)營過程，沒有了解管理層對企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度，進(jìn)場審計(jì)時(shí)沒有及時(shí)簽訂審計(jì)約定書和管理層聲明書，這些因素都會加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。如果組成審計(jì)小組人員數(shù)量不足，專業(yè)能力欠缺，必然會造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)關(guān)注，風(fēng)險(xiǎn)意識淡薄，也會產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2．審計(jì)實(shí)施階段

在審計(jì)實(shí)施階段，審計(jì)人員有時(shí)沒有重點(diǎn)對具體會計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行詳細(xì)檢查，并編制審計(jì)檢查表。抽查會計(jì)憑證方面，也只是隨意性對重大事項(xiàng)的會計(jì)憑證進(jìn)行審核，沒有適當(dāng)咨詢有關(guān)人員和部門調(diào)查了解情況，并及時(shí)做好調(diào)查記錄。問題溝通方面，也只聽被審單位口頭解釋，沒有要求單位提供書面的材料證明。咨詢方面，遇到重大的技術(shù)問題及其他事項(xiàng)，事務(wù)所不能解決的，不向外部具備專業(yè)知識、資歷和經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士咨詢，或者在咨詢過程中沒有保證咨詢的事項(xiàng)不泄露客戶的秘密，這些都是最基本的審計(jì)程序，但是風(fēng)險(xiǎn)也普遍存在。

3．審計(jì)終結(jié)階段

在審計(jì)終結(jié)階段，有的會計(jì)師事務(wù)所在確定復(fù)核人員之前，沒有由審計(jì)小組內(nèi)部經(jīng)驗(yàn)較多的人員復(fù)核經(jīng)驗(yàn)較少人員執(zhí)行的審計(jì)工作，而是直接交給注冊會計(jì)師復(fù)核，這樣增加了注冊會計(jì)師的工作量，又造成能在審計(jì)小組內(nèi)部消除的風(fēng)險(xiǎn)沒有消除。審計(jì)復(fù)核階段，有的人員因?yàn)閷徲?jì)時(shí)間有限在復(fù)核時(shí)沒有發(fā)現(xiàn)問題，就對審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)結(jié)論進(jìn)行確認(rèn)，導(dǎo)致會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)加大。還有在選擇審計(jì)復(fù)核人時(shí)，沒有考慮到審計(jì)復(fù)核人應(yīng)當(dāng)具備具體業(yè)務(wù)所需要的足夠、適當(dāng)?shù)膶I(yè)技術(shù)，經(jīng)驗(yàn)及權(quán)限，而是直接由審計(jì)小組人員復(fù)核，增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。有些審計(jì)復(fù)核人員沒有就重大事項(xiàng)進(jìn)一步獲取證據(jù)，沒有對已執(zhí)行的審計(jì)工作程序、記錄、審計(jì)工作底稿及相關(guān)資料進(jìn)一步取證是否支持形成結(jié)論，而出具不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告，增加了會計(jì)師事所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）審計(jì)人員勝任能力產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)

我國大多數(shù)會計(jì)師事務(wù)所都是由兩名以上注冊會計(jì)師，一定數(shù)量的專職審計(jì)助理和從業(yè)人員組成的合伙企業(yè)。在審計(jì)過程中，注冊會計(jì)師可不參加每個(gè)項(xiàng)目的現(xiàn)場審計(jì)的全過程，每一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目都需要大量的審計(jì)助理人員參加，在實(shí)際操作中，一般都是有經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)助理人員帶著幾位實(shí)習(xí)生從事審計(jì)業(yè)務(wù)，注冊會計(jì)師只是對審計(jì)過程的審核工作負(fù)責(zé)，大多數(shù)審計(jì)助理人員都沒有會計(jì)實(shí)務(wù)操作的經(jīng)驗(yàn)，業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)不夠全面，審計(jì)助理人員往往難以掌握足夠的專業(yè)知識和專業(yè)技能，面對各行各業(yè)的企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動，審計(jì)助理人員往往難以做到知識既寬泛又淵博，并將理論與實(shí)踐相結(jié)合。還有許多會計(jì)師事務(wù)所人員流動非常大,因?yàn)榇蠖鄶?shù)審計(jì)助理都是實(shí)習(xí)生，工作量大，工資待遇低，有些甚至沒有工資待遇，要的是工作經(jīng)驗(yàn)，在審計(jì)過程中積累到一定的工作經(jīng)驗(yàn)便跳槽，而新招聘的員工根本不能勝任審計(jì)工作，特別是旺季的時(shí)候，由于人手不夠，會計(jì)師事務(wù)所會增加大量的畢業(yè)實(shí)習(xí)生和審計(jì)助理，這些會產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

二、針對會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的思考

（一）增強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所核心競爭力

首先，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)加強(qiáng)自身發(fā)展，增強(qiáng)核心競爭力和市場議價(jià)能力。會計(jì)師事務(wù)所尤其是中小型會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)積極拓展非審計(jì)業(yè)務(wù)，努力擴(kuò)大非審計(jì)業(yè)務(wù)在事務(wù)所收入中所占比重，減少經(jīng)濟(jì)上對企業(yè)審計(jì)業(yè)務(wù)的依賴性，以此提高自身的獨(dú)立性。其次，承接業(yè)務(wù)時(shí)要制定客戶缺乏誠信制度，主要的股東、關(guān)建管理層及冶理層對內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)的態(tài)度，考慮到會計(jì)師事務(wù)所的收費(fèi)維持在盡可能的水平，工作范圍不受限制。再次，需要考慮本期或前期業(yè)務(wù)執(zhí)行中發(fā)現(xiàn)的重大事項(xiàng)，及其對保持客戶關(guān)系可能造成的風(fēng)險(xiǎn)。如果有在承接業(yè)務(wù)后發(fā)現(xiàn)某些信息，而該信息如果是在承接業(yè)務(wù)前知道可能會拒絕該業(yè)務(wù)的情形，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該要求委托人報(bào)告或必要情況下向法律機(jī)關(guān)或其他監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告，必要時(shí)解除該項(xiàng)業(yè)務(wù)約定，避免造成風(fēng)險(xiǎn)。

（二）樹立風(fēng)險(xiǎn)意識

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制不僅需要良好的外部社會環(huán)境，而且還需要會計(jì)師事務(wù)所從本單位實(shí)際情況出發(fā)，根據(jù)自己所處的環(huán)境和條件，在審計(jì)準(zhǔn)備、實(shí)施和報(bào)告階段采取各種風(fēng)險(xiǎn)管理和控制對策，以減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，避免風(fēng)險(xiǎn)損失。

1．審計(jì)準(zhǔn)備階段

會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)準(zhǔn)備階段，了解客戶的基本情況和業(yè)務(wù)環(huán)境，并評估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)場時(shí)應(yīng)當(dāng)與委托人進(jìn)行溝通，并且很清楚地了解該單位工作經(jīng)營性質(zhì)、內(nèi)容、程序、組織結(jié)構(gòu)，人員情況，財(cái)務(wù)核算特點(diǎn)和范圍，必要時(shí)與前任審計(jì)人員進(jìn)行溝通，了解相關(guān)信息，達(dá)成一致意見后，簽訂審計(jì)約定書和管理層聲明書，以避免雙方在對約定業(yè)務(wù)的理解上產(chǎn)生分歧。

2．審計(jì)實(shí)施階段

在審計(jì)實(shí)施階段應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)財(cái)務(wù)審計(jì)程序，重點(diǎn)對具體事項(xiàng)進(jìn)行詳細(xì)檢查，并編制審計(jì)檢查表。抽查會計(jì)憑證，對重大事項(xiàng)進(jìn)行復(fù)核，適當(dāng)咨詢關(guān)人員和部門調(diào)查了解情況，并及時(shí)做好調(diào)查記錄，取證時(shí)最好要書面證據(jù)。在咨詢方面，遇到重大的技術(shù)問題及其他事項(xiàng)，本所不能解決的，應(yīng)向會計(jì)師事務(wù)所外部具備專業(yè)知識、資歷和經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士咨詢，合理保證咨詢的事項(xiàng)不泄露客戶的秘密。在審計(jì)實(shí)施過程中，審計(jì)小組要及時(shí)向注冊會計(jì)師匯報(bào)審計(jì)進(jìn)展和審計(jì)過程中的有關(guān)情況，確定需進(jìn)一步核實(shí)的問題，追加審計(jì)程序，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3．審計(jì)終結(jié)階段

會計(jì)師事務(wù)所在確定復(fù)核人員之前，應(yīng)當(dāng)由審計(jì)小組內(nèi)部經(jīng)驗(yàn)較多的人員復(fù)核經(jīng)驗(yàn)較少人員執(zhí)行的審計(jì)工作，在確定審計(jì)復(fù)核人時(shí)，應(yīng)當(dāng)具備具體業(yè)務(wù)所需要的足夠、適當(dāng)?shù)膶I(yè)技術(shù)，經(jīng)驗(yàn)和權(quán)限，會計(jì)師事務(wù)所還應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，形成良好職業(yè)道德文化氛圍，鼓勵員工就重大事項(xiàng)進(jìn)一步增加審計(jì)程序，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，加強(qiáng)職業(yè)道德規(guī)范，加大對違反職業(yè)道德的懲罰措施。注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中要保持職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，認(rèn)真評審審計(jì)證據(jù)，發(fā)表審計(jì)意見。審計(jì)報(bào)告的終結(jié)階段審計(jì)小組按審計(jì)檔案歸檔政策和程序，及時(shí)將審計(jì)底稿歸整為最終審計(jì)業(yè)務(wù)檔案。

（三）提高審計(jì)人員綜合素質(zhì)

會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定職工人員制度，保證擁有足夠的專業(yè)勝任能力和遵守職業(yè)道德規(guī)范的人員，以使會計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)小組能按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務(wù)，并根據(jù)具體情況出具審計(jì)報(bào)告。在人員素質(zhì)方面會計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)全體員工的職業(yè)教育和繼續(xù)教育培訓(xùn)，項(xiàng)目完成后，組織員工開展積累工作經(jīng)驗(yàn)交談會，增強(qiáng)員工的交流溝通能力，把實(shí)施審計(jì)過程中所遇到的難點(diǎn)進(jìn)行交流。獎勵員工參加職稱考試，增加自己的專業(yè)勝任能力。特別在電算化會計(jì)的大環(huán)境下，應(yīng)該加大對財(cái)務(wù)軟件培訓(xùn)，適應(yīng)社會的需要。在招聘環(huán)節(jié)上，會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)選擇正直的、具有職業(yè)道德素質(zhì)和專業(yè)勝任能力的人員。

三、結(jié)語

篇(2)

（一）有限責(zé)任制階段。

事務(wù)所為了減輕責(zé)任、降低風(fēng)險(xiǎn)，幾乎都選擇了責(zé)任最低的組織形式———有限責(zé)任公司制。從2001年“銀廣夏”、“麥科特”等一系列的舞弊案件，到目前發(fā)現(xiàn)的上市公司審計(jì)造假的會計(jì)師事務(wù)所大多是有限責(zé)任制，于是要求改革有限責(zé)任制的呼聲越來越高。此外，有限責(zé)任的組織形式在決策、股東限制和質(zhì)量保證等方面也顯示出其弊端，難以滿足會計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的要求。因此，會計(jì)師事務(wù)所改革的警鐘再次敲響。

（二）合伙制階段。

立足于我國現(xiàn)實(shí)的國情，2006年我國修訂后的《合伙企業(yè)法》將特殊普通合伙企業(yè)納入法律之中。與普通合伙相比，特殊普通合伙將合伙人的法律責(zé)任適度分離，避免了非過失合伙人為過失合伙人的行為“買單”的情況，有利于大型會計(jì)師事務(wù)所不斷做大做強(qiáng)，穩(wěn)步擴(kuò)張。而與有限責(zé)任制相比，特殊普通合伙打破了50個(gè)出資人的限制，并解決了“雙重納稅”的問題。因此，特殊普通合伙符合我國注冊會計(jì)師行業(yè)的發(fā)展，也是會計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的很好選擇。鑒于此，自2010年7月起，財(cái)政部及相關(guān)部門陸續(xù)出臺了一系列推動會計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制的規(guī)定，標(biāo)志著我國會計(jì)師事務(wù)所正式進(jìn)入實(shí)質(zhì)性的合伙制階段。

二、會計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對審計(jì)質(zhì)量的影響

（一）法律責(zé)任的轉(zhuǎn)變對審計(jì)質(zhì)量的影響。

有限責(zé)任制事務(wù)所是注冊會計(jì)師以其所認(rèn)購的股份對事務(wù)所承擔(dān)有限責(zé)任，事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。普通合伙制事務(wù)所是所有的合伙人負(fù)有無限連帶責(zé)任的一種合伙制。特殊普通合伙會計(jì)師事務(wù)所是其合伙人在執(zhí)業(yè)活動中因故意或者過失造成事務(wù)所債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)無限責(zé)任或者無限連帶責(zé)任，其他合伙人以其在會計(jì)師事務(wù)所中的財(cái)產(chǎn)份額為限承擔(dān)責(zé)任；合伙人因非執(zhí)業(yè)活動造成的債務(wù)，由全體合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任。由此可知，會計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制的根本改變就是合伙人法律責(zé)任的改變。相較于有限責(zé)任制下的有限責(zé)任，特殊普通合伙制的重心在于強(qiáng)調(diào)特殊普通合伙制下合伙人的無限責(zé)任或者無限連帶責(zé)任的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)增強(qiáng)，使得注冊會計(jì)師保持較高的獨(dú)立性和謹(jǐn)慎性，更專注于提高專業(yè)勝任能力。

（二）聲譽(yù)的提高對審計(jì)質(zhì)量的影響。

聲譽(yù)是一種信號顯示機(jī)制，良好的聲譽(yù)能增加客戶對其產(chǎn)品或服務(wù)的信任程度，會計(jì)師事務(wù)所也不例外。相對于有限責(zé)任事務(wù)所的合伙人承擔(dān)的有限責(zé)任，特殊普通合伙制下合伙人在執(zhí)業(yè)活動中承擔(dān)無限責(zé)任或者無限連帶責(zé)任，這種注冊會計(jì)師法律責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)的增加帶來注冊會計(jì)師聲譽(yù)的提高，吸引的專業(yè)人才和客戶自然也會增加。會計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)越高，就越有動機(jī)保持獨(dú)立性，進(jìn)而激勵自身維持聲譽(yù)。會計(jì)師事務(wù)所為了自己的長遠(yuǎn)發(fā)展考慮，不會為了一時(shí)之利冒高訴訟風(fēng)險(xiǎn)，降低自己的審計(jì)質(zhì)量，承擔(dān)審計(jì)師聲譽(yù)毀損的后果。因此，特殊普通合伙制的無限責(zé)任可以向證券市場顯示一種審計(jì)師高風(fēng)險(xiǎn)意識的信號，審計(jì)師為了維護(hù)自身的聲譽(yù)，會保持謹(jǐn)慎態(tài)度，不斷提高專業(yè)勝任能力，從而提高自己的審計(jì)質(zhì)量。

（三）獨(dú)立性增強(qiáng)對審計(jì)質(zhì)量的影響。

審計(jì)獨(dú)立性要求注冊會計(jì)師能夠不受外力的支配與控制，按照審計(jì)規(guī)則進(jìn)行審計(jì)。相對于有限責(zé)任事務(wù)所的合伙人以其財(cái)產(chǎn)份額為限的有限責(zé)任，降低了責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)對執(zhí)業(yè)行為的高度制約，弱化了審計(jì)師的個(gè)人責(zé)任。而特殊普通合伙制下執(zhí)業(yè)合伙人因故意或者重大過失造成事務(wù)所債務(wù)時(shí)，承擔(dān)無限責(zé)任或無限連帶責(zé)任，其他合伙人以其財(cái)產(chǎn)份額為限承擔(dān)有限責(zé)任。所以，不同的事務(wù)所組織形式對注冊會計(jì)師法律風(fēng)險(xiǎn)與責(zé)任約束機(jī)制的影響不同，也會對審計(jì)獨(dú)立性的影響不同。因此，會計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制后產(chǎn)生的無限責(zé)任的約束機(jī)制，將對注冊會計(jì)師專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性提出更高要求，使注冊會計(jì)師能保持超然的獨(dú)立性和高度的職業(yè)謹(jǐn)慎，從而利于提高審計(jì)質(zhì)量。

三、改進(jìn)會計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制對審計(jì)質(zhì)量影響的措施

（一）建立健全特殊普通合伙制立法建設(shè)。

我國只是將特殊普通合伙制的相關(guān)法律規(guī)定放在《中華人民共和國合伙企業(yè)法》中加以論述，并未將其單獨(dú)立法，這對我國會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展極為不利。正所謂“沒有規(guī)矩?zé)o以成方圓”，首要條件是有法，沒有法律的保駕護(hù)航，很難收到預(yù)期的效果。因此，在推行特殊普通合伙制的同時(shí)要加強(qiáng)立法建設(shè)，完善特殊普通合伙制的相關(guān)法律規(guī)定，保證在執(zhí)業(yè)的過程中“有法可依”，引導(dǎo)注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)法律責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)意識，提高執(zhí)業(yè)能力，才能從法律上保證特殊普通合伙制的推行順利有效，進(jìn)而提高審計(jì)質(zhì)量。

（二）加強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制建設(shè)。

審計(jì)失敗的根源多數(shù)是由于會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制的漏洞造成的，而會計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制并不能完全改變這一局面。所以，應(yīng)該在事務(wù)所轉(zhuǎn)制的同時(shí)加強(qiáng)事務(wù)所內(nèi)部控制，完善合伙人之間“權(quán)、責(zé)、利”相互制衡的管理制度，完善質(zhì)量復(fù)核制度。通過設(shè)立嚴(yán)格的決策程序，嚴(yán)謹(jǐn)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)管控模式，科學(xué)的績效評價(jià)和人才培養(yǎng)制度，完善的質(zhì)量復(fù)核制度等多項(xiàng)內(nèi)部管理制度，才能真正做好會計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的根基。同時(shí)，加強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制建設(shè)，有利于注冊會計(jì)師保持較高的獨(dú)立性和謹(jǐn)慎性，從而促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量的提高。

（三）擴(kuò)大事務(wù)所轉(zhuǎn)制范圍，加大事務(wù)所轉(zhuǎn)制力度。

篇(3)

（一）問題的提出

進(jìn)入21世紀(jì)后，我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)取得飛速發(fā)展，證券市場也正不斷發(fā)展。在這樣的背景之下，注冊會計(jì)師行業(yè)作為市場經(jīng)濟(jì)中的一個(gè)重要中介行業(yè)也得到了充分發(fā)展。然而，超速發(fā)展的背后，往往也會存在一系列隱患，我國證券市場上頻發(fā)的“假賬事件”即暴露出了許多隱藏的問題。

（二）制度背景

應(yīng)對各界對于審計(jì)師誠信問題的質(zhì)疑，除了靠審計(jì)師自身加強(qiáng)自我約束外，政府的監(jiān)管也必須起到作用。在我國，執(zhí)行這一監(jiān)管行為的即是中國證監(jiān)會。

1999年出臺的《證券法》和2005年修訂的《證券法》從法律高度規(guī)定了證監(jiān)會依法對全國證券市場實(shí)行集中統(tǒng)一監(jiān)督與管理。根據(jù)筆者對2001～2010年證監(jiān)會處罰的會計(jì)師事務(wù)所樣本來看，行政處罰的處罰事由往往針對審計(jì)存在如下主要問題：注冊會計(jì)師專業(yè)勝任能力不足，職業(yè)道德缺失，會計(jì)師事務(wù)所對風(fēng)險(xiǎn)控制存在疏漏等。

二、理論依據(jù)

（一）行政處罰的懲罰功能

根據(jù)法律責(zé)任功能論，法律的目的就在于保障法律上的權(quán)利、義務(wù)及權(quán)力得以生效，在它們受到阻礙，使得法律所保護(hù)的利益受到侵害時(shí)，通過適當(dāng)?shù)木葷?jì)，使對侵害的發(fā)生負(fù)有責(zé)任的人承擔(dān)責(zé)任，消除侵害并盡量減少未來發(fā)生侵害的可能性。這一目的主要通過它的三個(gè)功能得以實(shí)現(xiàn)：懲罰功能、救濟(jì)功能和預(yù)防功能。其中，懲罰功能指的是通過對違法者和違約人的懲罰，以達(dá)到維護(hù)社會安全和秩序的目的。

根據(jù)該理論，支持行政處罰機(jī)制存在并不斷實(shí)施的一個(gè)重要假設(shè)就是：違規(guī)審計(jì)師受到行政處罰后，審計(jì)質(zhì)量顯著高于受處罰前。若根據(jù)研究，其結(jié)果與之相符，則說明行政處罰的對于審計(jì)師行為的約束效果顯著。

（二）行政處罰的信號作用

正如前文所言，有必要研究行政處罰在市場上的信號效果，倘若行政處罰所釋放出的負(fù)面信號足以使得審計(jì)需求方改變原先選擇，棄暗投明，那么可以認(rèn)定，現(xiàn)行的行政處罰措施起到了一定的作用。以此也能警告審計(jì)學(xué)術(shù)參考網(wǎng)提供論文寫作和寫作服務(wù)lunwen. 1KEJI AN. COM,歡迎您的光臨師，督促其保持良好的審計(jì)獨(dú)立性。這一點(diǎn)即是對審計(jì)市場客體選擇行為的分析。

我們可以預(yù)期，經(jīng)過那些被處罰過的會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的IP0公司的財(cái)務(wù)報(bào)告將被證監(jiān)會認(rèn)為可靠性較低，因此，經(jīng)過這些會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)的IPO公司將更難通過發(fā)行審核；而在二級市場上，這些受處罰的會計(jì)師事務(wù)所，其年報(bào)審計(jì)服務(wù)的市場份額，也勢必受到負(fù)面信號的影響而有所下降。

三、行政處罰對會計(jì)師事務(wù)所行為的影響

筆者以2001年至2010年受到證監(jiān)會行政處罰的會計(jì)師事務(wù)所為樣本框。選取被處罰會計(jì)師事務(wù)所在這10年間于二級市場出具的A股上市公司審計(jì)年報(bào)作為樣本（共1643條記錄）。剔除數(shù)據(jù)缺省公司（10家）。剔除合并或改制的會計(jì)師事務(wù)所（620所）。最終樣本量為1013條記錄。

研究中使用到的上市公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、會計(jì)師事務(wù)所信息來自于“國泰安數(shù)據(jù)庫”。數(shù)據(jù)的處理使用SPSS10.0統(tǒng)計(jì)軟件進(jìn)行（下同）。

筆者從單變量角度對會計(jì)師事務(wù)所在受到處罰前后的行為進(jìn)行對比，以“非標(biāo)準(zhǔn)意見占比”作為對會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的衡量指標(biāo)。

筆者將所有樣本按照受罰前與受罰后進(jìn)行分類，計(jì)算出每一個(gè)會計(jì)師事務(wù)所的對應(yīng)非標(biāo)比例數(shù)（出具非標(biāo)準(zhǔn)意見的審計(jì)報(bào)告數(shù)占總數(shù)的比例）。最后對40條記錄進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)分析，結(jié)果由表3-1給出。

表3-1 處罰前后非標(biāo)比例

可以看到，處罰前后會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量并沒有明顯的上升趨勢。這可能是由于用“非標(biāo)比例”代表審計(jì)質(zhì)量有一定局限性。一些研究認(rèn)為，中國證券市場上存在“審計(jì)意見變通行為”，比如在應(yīng)當(dāng)出具“保留意見”時(shí)，會計(jì)師事務(wù)所出具“無保留加說明段審計(jì)意見”等，因而通過審計(jì)意見來衡量審計(jì)質(zhì)量存在一些問題（陳信元、夏立軍2004）。所以筆者進(jìn)行了進(jìn)一步的穩(wěn)健性測試，尋求代替審計(jì)質(zhì)量的指標(biāo)。

當(dāng)審計(jì)師為某公司出具標(biāo)準(zhǔn)意見時(shí)，若該上市公司存在“微利”現(xiàn)象，則認(rèn)為會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量存疑。因此，可以考查會計(jì)師事務(wù)所某年度出具的標(biāo)準(zhǔn)意見審計(jì)報(bào)告，分析其中微利公司與微虧公司數(shù)量之比，若該比例趨高，則說明審計(jì)質(zhì)量低，反之則反。

筆者依照該思路，以微利微虧公司比為指標(biāo)，反應(yīng)會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量。這里以每股收益（EPS）作為衡量指標(biāo)，認(rèn)為ROE在[0，0.1]為微利公司，在（-0.1，0）為微虧公司。并用同樣的方式對樣本進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)，結(jié)果由表3-2給出。

表3-2 處罰前后微利微虧比

可以發(fā)現(xiàn)，會計(jì)師事務(wù)所受到行政處罰后，微利微虧比的均值有了明顯的下降，證明審計(jì)質(zhì)量有所上升。

可見，在我國審計(jì)市場上，行政處罰機(jī)制無法幫助改善會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量，這一點(diǎn)值得監(jiān)管者引起重視。

四、行政處罰對客戶選擇行為的影響

筆者以2002年至2010年證監(jiān)會對會計(jì)師事務(wù)所行政處罰的披露為依據(jù)。選取2002～2010年A股上市公司審計(jì)年報(bào)，篩選其中未被取消或合并的具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的會計(jì)師事務(wù)所。剔除缺失數(shù)據(jù)，最后得到566條會計(jì)師事務(wù)所觀察記錄。

在二級市場上，筆者用“客戶流失比例”對客戶選擇行為進(jìn)行衡量。客戶流失比例等于某會計(jì)師事務(wù)所“本年較上年年報(bào)審計(jì)客戶減少數(shù)”與“上年年報(bào)審計(jì)客戶總數(shù)”的比值。

而后，學(xué)術(shù)參考網(wǎng)提供論文寫作和寫作服務(wù)lunwen. 1KEJI AN. COM,歡迎您的光臨筆者篩選了樣本框中，所有受過處罰的會計(jì)師事務(wù)所，并將它們按照受罰前與受罰后進(jìn)行分類，計(jì)算出每一個(gè)會計(jì)師事務(wù)所的客戶丟失比例。最后對這些記錄進(jìn)行描述性統(tǒng)計(jì)分析，結(jié)果由表4-1給出。

從表4-1中可以看出，二級市場上的行政處罰對客戶選擇行為的影響強(qiáng)烈。

表4-1 處罰前后二級市場客戶丟失比例

我們可以得出如下針對客戶選擇行為層面的結(jié)論：審計(jì)客戶在選擇年報(bào)審計(jì)會計(jì)師事務(wù)所時(shí)，會傾向于選擇未被行政處罰過的會計(jì)師事務(wù)所。監(jiān)管者應(yīng)當(dāng)綜合考慮審計(jì)市場主客體的特性，來加強(qiáng)處罰力度，力求更有效地達(dá)到行政處罰的懲罰功能。

五、結(jié)論

在一個(gè)競爭的市場上，市場主體與客體的 相互作用，均會給彼此帶來重大的影響。審計(jì)市場自然也不例外。根據(jù)“法律責(zé)任功能論”，筆者推斷行政處罰的懲罰功能將對審計(jì)市場主體產(chǎn)生影響，進(jìn)而促使其嚴(yán)謹(jǐn)執(zhí)業(yè)，提高審計(jì)質(zhì)量?；?ldquo;信號理論”及對審計(jì)市場需求特征的分析，筆者認(rèn)為行政處罰的信號作用將對審計(jì)市場客體產(chǎn)生影響，促使客戶在選擇會計(jì)師事務(wù)所時(shí)，考慮行政處罰所釋放的負(fù)向激勵信號，由此影響其偏好，不傾向于選擇“信譽(yù)不好”的會計(jì)師事務(wù)所。

篇(4)

審計(jì)環(huán)境對審計(jì)證據(jù)、合理的職業(yè)謹(jǐn)慎、公允反映、獨(dú)立性、審計(jì)方法、審計(jì)人員的道德行為等都具有內(nèi)在的、必然的影響。脫鉤改制后的會計(jì)師事務(wù)所具有更大的獨(dú)立性，然而其外部環(huán)境中的一些不利因素將影響高質(zhì)量的審計(jì)工作：

首先，有些企業(yè)在法人治理結(jié)構(gòu)上極易發(fā)生“內(nèi)部人”控制現(xiàn)象，當(dāng)審計(jì)人員與管理層出現(xiàn)意見分歧時(shí)，容易發(fā)生購買審計(jì)意見行為。其次，有些企業(yè)對會計(jì)信息弄虛作假，經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)使其串通某些審計(jì)人員作弊，出具虛假的審計(jì)報(bào)告。再者，有些企業(yè)缺乏高質(zhì)量的審計(jì)需求，在選擇會計(jì)師事務(wù)所時(shí)，只考慮審計(jì)費(fèi)用，忽視會計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量。最后，當(dāng)會計(jì)市場供求失衡變?yōu)橘I方市場時(shí)，同行間無序、不正當(dāng)?shù)膼盒愿偁幘蜁儽炯訁?，行政干預(yù)的指定壟斷，經(jīng)濟(jì)拉攏的傭金回扣日益泛濫，會計(jì)師事務(wù)所就會面臨嚴(yán)峻的考驗(yàn)和巨大的沖擊。

所以，開展高質(zhì)量的審計(jì)工作，離不開高效有序的審計(jì)環(huán)境。在良好的法制環(huán)境下的審計(jì)，其質(zhì)量肯定要高于法制程度不高條件下的審計(jì)，而注冊會計(jì)師行業(yè)法制化的進(jìn)程是一個(gè)長期的過程，需要不斷地發(fā)展和完善，需要社會各界的努力和配合，在規(guī)范審計(jì)工作、提高審計(jì)質(zhì)量的過程中更離不開高素質(zhì)審計(jì)人才。

二、會計(jì)師事務(wù)所人員素質(zhì)與高審計(jì)質(zhì)量的沖突

由于會計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)忙季人員嚴(yán)重不足，淡季人員又無所事事，因此，許多會計(jì)師事務(wù)所都采取了忙季臨時(shí)招聘試用或兼職人員的辦法，這些人員的思想素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德素質(zhì)等方面的情況參差不齊，一定程度上會降低會計(jì)師事務(wù)所的整體業(yè)務(wù)水平，有時(shí)甚至?xí)p害會計(jì)師事務(wù)所的整體形象。而會計(jì)師事務(wù)所的在職審計(jì)人員素質(zhì)不同程度上存在如下問題：

1、思想觀念有誤區(qū)。

沒有樹立“以質(zhì)量取勝”的良好思想作風(fēng)，實(shí)際工作中，不注重審計(jì)質(zhì)量，偷工減時(shí)，片面認(rèn)為只要項(xiàng)目做得多就會給會計(jì)師事務(wù)所帶來巨大利益；為了節(jié)約審計(jì)成本，讓只接受過有限專業(yè)培訓(xùn)，缺乏執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的新手擔(dān)當(dāng)重任；為了不失去客戶，對客戶管理層過于寬容，過分信賴客戶內(nèi)部審計(jì)的工作；為了開拓業(yè)務(wù)，在對客戶的經(jīng)營業(yè)務(wù)不夠了解的情況下接受委托，一旦客戶管理層的誠信度不夠，遲早會影響到會計(jì)師事務(wù)所的信譽(yù)，甚至?xí)婕肮偎尽?/p>

2、業(yè)務(wù)水平不很高。

首先，知識面不寬。審計(jì)人員基本上都能較熟練地掌握會計(jì)、審計(jì)等專業(yè)知識及部分常用的經(jīng)濟(jì)法規(guī)，對于較為特殊的行業(yè)的會計(jì)知識不太了解，真正懂得經(jīng)濟(jì)學(xué)原理的人很少。其次，知識的深度不夠。實(shí)際操作能力較強(qiáng)，理論知識較為薄弱；國內(nèi)知識較為豐富，國際準(zhǔn)則及國際慣例等知識較為貧乏；對國際會計(jì)學(xué)界的新問題、新思路、新動向等了解不多。最后，知識的融會貫通能力較差。從發(fā)展的眼光看，注冊會計(jì)師行業(yè)的業(yè)務(wù)不應(yīng)只局限在年度審計(jì)業(yè)務(wù)上，更應(yīng)該擴(kuò)展到財(cái)務(wù)顧問、管理咨詢等方面。除了要具備知識的廣度和深度外，還要善于把知識融會貫通、靈活地運(yùn)用。

3、職業(yè)道德失水準(zhǔn)。

會計(jì)師事務(wù)所將自身利益凌駕于實(shí)施高質(zhì)量審計(jì)帶來的公眾利益之上，聽命于客戶管理當(dāng)局甚至有求必應(yīng)；審計(jì)人員對非常熟悉或信任的客戶不能保持適度的懷疑；當(dāng)客戶以更換會計(jì)師事務(wù)所相威脅時(shí)，會計(jì)師事務(wù)所為了生存以喪失職業(yè)道德為代價(jià)迎合客戶；有些審計(jì)人員對道德和非道德行為的界限認(rèn)識不清，不能堅(jiān)持獨(dú)立、客觀、公正的原則，為了牟利會計(jì)師事務(wù)所采取各種不正當(dāng)?shù)氖侄握袛埧蛻?，不僅會計(jì)師事務(wù)所的信譽(yù)受到整個(gè)社會的質(zhì)疑，而且嚴(yán)重威脅著注冊會計(jì)師行業(yè)的生存和發(fā)展。

三、全面有效提高會計(jì)師事務(wù)所的人員素質(zhì)

知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代的教育已呈現(xiàn)出終身化的趨勢，在職審計(jì)人員素質(zhì)的全面有效提高，不再是幾次短時(shí)間的培訓(xùn)、輔導(dǎo)，而是必須要經(jīng)常地、系統(tǒng)化地進(jìn)行。

1、加強(qiáng)思想作風(fēng)建設(shè)。

同行間競爭是不可避免的，而會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)始終堅(jiān)持“以質(zhì)量求信譽(yù)，以信譽(yù)求發(fā)展”。要擺正和客戶的關(guān)系，對客戶做客觀分析，項(xiàng)目要有取舍，對風(fēng)險(xiǎn)要做事前評估；從領(lǐng)導(dǎo)至每位員工都有明確的質(zhì)量責(zé)任制，并把質(zhì)量的考核與職務(wù)、工資、獎金掛鉤；配備高素質(zhì)審計(jì)人員，提高社會公信力；加強(qiáng)專業(yè)隊(duì)伍的思想作風(fēng)建設(shè)，從精神面貌、職業(yè)道德、職業(yè)紀(jì)律、管理水平、社交能力等諸多因素入手，構(gòu)筑自身的文化內(nèi)涵。

2、提高業(yè)務(wù)素質(zhì)水平。

在人員聘用上，要嚴(yán)把進(jìn)人素質(zhì)關(guān)，全部要求大學(xué)本科以上的會計(jì)和審計(jì)專業(yè)學(xué)歷，不僅注重學(xué)識、經(jīng)驗(yàn)、業(yè)務(wù)水平，同樣注重思想作風(fēng)、道德品質(zhì)；要體現(xiàn)用人價(jià)值關(guān)，只有用足用好人才，會計(jì)師事務(wù)所才能出業(yè)績、出效益。在人員培訓(xùn)上，審計(jì)人員應(yīng)加強(qiáng)自身修養(yǎng)，注重業(yè)務(wù)實(shí)踐的鍛煉；會計(jì)師事務(wù)所要真正重視審計(jì)人員的后續(xù)培訓(xùn)，如上崗培訓(xùn)所有業(yè)務(wù)人員，及時(shí)全面地掌握必需的政策法規(guī)，執(zhí)業(yè)規(guī)范、執(zhí)業(yè)技能及職業(yè)道德要求；不定期舉辦國際會計(jì)師講座，與國外會計(jì)師事務(wù)所合作，學(xué)習(xí)他們先進(jìn)的審計(jì)方法和風(fēng)險(xiǎn)意識；選拔一批人員到國外的會計(jì)師事務(wù)所學(xué)習(xí)；定期召開人員經(jīng)驗(yàn)交流會，對專業(yè)人員進(jìn)行案例教育。在人員晉升上，搞好質(zhì)量獎罰機(jī)制，讓加薪、晉級與其審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量評分直接掛鉤，質(zhì)量分比重大于業(yè)務(wù)數(shù)量分。

3、營造誠信大環(huán)境。

當(dāng)巨額的經(jīng)濟(jì)利益與嚴(yán)肅的道德規(guī)范發(fā)生碰撞時(shí)，只有潛移默化的誠信教育，才能使天平傾向道德規(guī)范，誠信教育應(yīng)當(dāng)從全社會抓起。政府有關(guān)部門應(yīng)加大宣傳力度，使企業(yè)充分認(rèn)識到社會審計(jì)的目的、重要性及企業(yè)自身的會計(jì)責(zé)任，并建立健全各種配套的法律法規(guī)，嚴(yán)肅查處一批屬于會計(jì)責(zé)任的違規(guī)企業(yè)，為會計(jì)師事務(wù)所創(chuàng)造一個(gè)誠信的執(zhí)業(yè)環(huán)境；審計(jì)人員只有不斷提高職業(yè)道德水平，按德辦事，才能真正樹立會計(jì)師事務(wù)所在社會公眾中應(yīng)有的威信和形象。

會計(jì)師事務(wù)所只有以人才為起點(diǎn)，逐步完善人才激勵機(jī)制和競爭機(jī)制，實(shí)現(xiàn)人才發(fā)展的良性循環(huán)，才是提高自身執(zhí)業(yè)能力最基本的有效途徑。

論文關(guān)鍵詞：高質(zhì)量審計(jì)高素質(zhì)人才全面有效

篇(5)

一、非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)獨(dú)立性的內(nèi)涵

1.CPA非審計(jì)服務(wù)的內(nèi)涵。非審計(jì)服務(wù)是相對于審計(jì)服務(wù)而言的,是會計(jì)師事務(wù)所向客戶提供并收取一定費(fèi)用的除審計(jì)服務(wù)以外的多種服務(wù)的總稱。由于中國審計(jì)市場發(fā)展時(shí)間短,大多數(shù)會計(jì)師事務(wù)所的主要業(yè)務(wù)仍是審計(jì),但是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,市場競爭激烈,會計(jì)師事務(wù)所為增強(qiáng)競爭力逐步轉(zhuǎn)向提供多元化的服務(wù)。

非審計(jì)服務(wù)的出現(xiàn)是注冊會計(jì)師審計(jì)發(fā)展到一定階段的必然產(chǎn)物,是市場發(fā)展與選擇的產(chǎn)物。非審計(jì)服務(wù)涉及的領(lǐng)域和內(nèi)容也越來越廣泛,新興的鑒證和非鑒證是CPA非審計(jì)服務(wù)拓展的主要領(lǐng)域。第一,新興的鑒證服務(wù)相對于法定的審計(jì)服務(wù)而言。盈利能力增強(qiáng),風(fēng)險(xiǎn)降低,是CPA非審計(jì)服務(wù)拓展的一個(gè)重要方向。CPA可以依靠自身獨(dú)立、客觀、公正的優(yōu)勢選擇各種新興的鑒證。它主要包括網(wǎng)譽(yù)認(rèn)證、系統(tǒng)認(rèn)證、養(yǎng)老服務(wù)認(rèn)證、企業(yè)業(yè)績評價(jià)認(rèn)證、風(fēng)險(xiǎn)評估鑒證、針對財(cái)務(wù)契約遵循的鑒證、執(zhí)行司法訴訟中涉及的鑒證業(yè)務(wù)等。第二,非鑒證包括會計(jì)服務(wù)、稅收服務(wù)、內(nèi)部控制、資金運(yùn)籌、管理咨詢等。其中咨詢服務(wù)是企業(yè)需求量最大、也是非審計(jì)服務(wù)領(lǐng)域中非常具有潛力的增值服務(wù)。

2.審計(jì)獨(dú)立性的內(nèi)涵。審計(jì)獨(dú)立性是伴隨著審計(jì)產(chǎn)生而存在的,是審計(jì)的靈魂。經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度,特別是股份制公司的產(chǎn)生,導(dǎo)致企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分開,所有者需要獨(dú)立的第三方監(jiān)督經(jīng)營者,即產(chǎn)生了以委托為基礎(chǔ)的民間審計(jì),也稱獨(dú)立審計(jì)或注冊會計(jì)師審計(jì)。獨(dú)立性是審計(jì)質(zhì)量保證的重要因素之一。

《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》中對獨(dú)立性的定義為:獨(dú)立性是指注冊會計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)服務(wù),出具審計(jì)報(bào)告時(shí),應(yīng)當(dāng)在實(shí)質(zhì)上和形式上獨(dú)立于委托單位和其他機(jī)構(gòu)。所謂形式上的獨(dú)立性,又稱為外在獨(dú)立性、表面獨(dú)立性,指注冊會計(jì)師必須與被審查企業(yè)或個(gè)人沒有任何特殊的利益關(guān)系。所謂實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性,又稱內(nèi)在獨(dú)立性、事實(shí)獨(dú)立性,即認(rèn)為獨(dú)立性是一種精神狀態(tài)、一種自信心以及在判斷時(shí)不依賴和屈從于外界的壓力和影響。審計(jì)獨(dú)立性是實(shí)質(zhì)獨(dú)立與形式獨(dú)立的統(tǒng)一。實(shí)質(zhì)獨(dú)立是根本,而形式獨(dú)立是實(shí)質(zhì)獨(dú)立的保證。

二、非審計(jì)服務(wù)對審計(jì)獨(dú)立性影響

獨(dú)立性是審計(jì)的基礎(chǔ),影響審計(jì)獨(dú)立性的因素主要分為經(jīng)濟(jì)利益、自我評價(jià)、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力等。注冊會計(jì)師在提供非審計(jì)服務(wù)品種時(shí),首先要考慮非審計(jì)服務(wù)是否影響審計(jì)獨(dú)立性。目前學(xué)術(shù)界有兩種觀點(diǎn),一種認(rèn)為非審計(jì)服務(wù)對審計(jì)獨(dú)立性存在正面影響,該觀點(diǎn)認(rèn)為非審計(jì)服務(wù)能夠加強(qiáng)注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位的了解,注冊會計(jì)師更能夠更有效地防范風(fēng)險(xiǎn),查出被審計(jì)單位的錯(cuò)誤及舞弊;非審計(jì)服務(wù)可以拓展專業(yè)人員的專業(yè)能力,導(dǎo)致審計(jì)時(shí)更多的得到本所專業(yè)人才的支持;非審計(jì)服務(wù)增強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所競爭力,注冊會計(jì)師更容易保持獨(dú)立。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為非審計(jì)服務(wù)對審計(jì)獨(dú)立性存在負(fù)面影響。本文的觀點(diǎn)偏向于第二種觀點(diǎn)。CPA非審計(jì)服務(wù)對審計(jì)獨(dú)立性微觀影響主要體現(xiàn)在:非審計(jì)服務(wù)收費(fèi)帶來的經(jīng)濟(jì)關(guān)系,非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)服務(wù)沖突關(guān)系,非審計(jì)服務(wù)長期委托關(guān)系而導(dǎo)致的過度親密,非審計(jì)服務(wù)本身降低注冊會計(jì)師在公眾心中獨(dú)立身份。

1.非審計(jì)服務(wù)收費(fèi)帶來的經(jīng)濟(jì)關(guān)系及對審計(jì)服務(wù)產(chǎn)生外界壓力。首先,由于非審計(jì)服務(wù)和審計(jì)服務(wù)都是收費(fèi)的服務(wù),注冊會計(jì)師在向同一客戶提供兩種服務(wù)時(shí),會進(jìn)行博弈,選擇成本低風(fēng)險(xiǎn)小而收費(fèi)高的項(xiàng)目,在這些方面非審計(jì)服務(wù)比審計(jì)更有優(yōu)勢。與此同時(shí),作為被審計(jì)單位的客戶也會考慮注冊會計(jì)師的這種需求,于是投其所好,提高非審計(jì)服務(wù)收費(fèi)從而達(dá)到對審計(jì)項(xiàng)目施壓的目的。因此非審計(jì)服務(wù)會導(dǎo)致會計(jì)師事務(wù)所對重大客戶帶來的經(jīng)濟(jì)利益產(chǎn)生依賴,亦會害怕失去客戶而難以抵御可以的壓力,影響其獨(dú)立性。其次,被審計(jì)單位更換會計(jì)師事務(wù)所的成本較低,會計(jì)師事務(wù)所更加會因?yàn)榕率徲?jì)客戶而影響?yīng)毩⑿浴Ｈ绻粚徲?jì)單位將審計(jì)與非審計(jì)服務(wù)捆綁,那么對獨(dú)立性的威脅更大。

2.非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)服務(wù)沖突關(guān)系帶來的自我評價(jià)影響。非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)服務(wù)本身存在沖突主要是源于自我評價(jià)帶來的不公正性?，F(xiàn)代控制論有一個(gè)著名的假設(shè):人不能獨(dú)立評價(jià)自己的工作。評價(jià)自我的工作是不可能沒有偏見的。如有些非審計(jì)服務(wù)甚至可能將注冊會計(jì)師置于管理者的位置,在進(jìn)行審計(jì)服務(wù)時(shí),扮演管理角色的獨(dú)立審計(jì)師,可能難以客觀地評價(jià)與判斷企業(yè)業(yè)務(wù)活動和交易性質(zhì),從而影響其獨(dú)立性。同時(shí)可知,如果審計(jì)服務(wù)不涉及非審計(jì)服務(wù)部分進(jìn)行的,則對審計(jì)獨(dú)立性影響則不是很大。

3.非審計(jì)服務(wù)長期委托關(guān)系而導(dǎo)致的過度親密,形成的實(shí)質(zhì)性的關(guān)聯(lián)關(guān)系。密切的關(guān)系導(dǎo)致注冊會計(jì)師在審計(jì)時(shí)會摻雜個(gè)人的感情從而導(dǎo)致其對審計(jì)服務(wù)判斷失去獨(dú)立性。亦有可能接受鑒證客戶或重要員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待形成的關(guān)聯(lián)關(guān)系。

4.非審計(jì)服務(wù)本身降低注冊會計(jì)師在公眾心中獨(dú)立身份。即注冊會計(jì)師沒有做到形式上的獨(dú)立,社會公眾相信注冊會計(jì)師可以提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù),這主要是因?yàn)樗麄兿嘈抛詴?jì)師能夠保持獨(dú)立性并按照相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則和制度執(zhí)行審計(jì)。隨著非審計(jì)服務(wù)越來越大比例的提供,越來越多審計(jì)訴訟案的曝光,使公眾不得不對注冊會計(jì)師的誠信度產(chǎn)生懷疑。

值得注意的是,不同類型的非審計(jì)服務(wù)在影響審計(jì)獨(dú)立性的程度上是不一樣的,視具體情況而定。第一,新興鑒證對審計(jì)獨(dú)立性一般沒有負(fù)面影響。新興鑒證和審計(jì)一樣,需要注冊會計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中保持獨(dú)立、客觀、公正的立場。但是在提供新興鑒證時(shí),要保證避免代表鑒證客戶的利益進(jìn)行決策或代替管理層向相關(guān)的方面進(jìn)行報(bào)告。否則,會損害審計(jì)獨(dú)立性。第二,非鑒證對審計(jì)獨(dú)立性有影響,不同的服務(wù)項(xiàng)目影響也不相同。管理咨詢業(yè)務(wù)對審計(jì)獨(dú)立性影響較大。這是因?yàn)楣芾碜稍儤I(yè)務(wù)會造成的業(yè)務(wù)本身的沖突和利益沖突,對獨(dú)立性產(chǎn)生影響。稅務(wù)服務(wù)通過稅務(wù)機(jī)關(guān)審查時(shí)對獨(dú)立性幾乎沒有影響,但是如果不通過稅務(wù)機(jī)關(guān)則對獨(dú)立性有一定影響。會計(jì)記賬、設(shè)計(jì)會計(jì)制度等會計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù),使注冊會計(jì)師的執(zhí)業(yè)范圍深入到客戶公司的內(nèi)部經(jīng)營與管理,直接或間接地參與了客戶公司的經(jīng)營決策,也會對獨(dú)立性產(chǎn)生影響。如安然公司的許多高層管理人員都是安達(dá)信的前雇員,并且非審計(jì)服務(wù)所處職位越高對獨(dú)立性影響越大。內(nèi)部控制方面的服務(wù),被認(rèn)為對審計(jì)獨(dú)立性是有影響的。信息技術(shù)系統(tǒng)服務(wù),如果會計(jì)師事務(wù)所人員不承擔(dān)管理層職責(zé),則提供信息技術(shù)系統(tǒng)服務(wù)不被視為對獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響。訴訟支持服務(wù),會計(jì)師事務(wù)所可能因自我評價(jià)或過度推介產(chǎn)生不利影響。

三、處理非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)獨(dú)立性關(guān)系的微觀考慮

從中國的現(xiàn)狀來看,非審計(jì)服務(wù)對審計(jì)獨(dú)立性及審計(jì)質(zhì)量的影響絕不能忽視,但也不能簡單地將非審計(jì)服務(wù)從注冊會計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)中分離出來。正確處理非審計(jì)服務(wù)與獨(dú)立性關(guān)系,才能夠使非審計(jì)服務(wù)與審計(jì)服務(wù)同時(shí)得到健康發(fā)展。非審計(jì)服務(wù)如果影響到審計(jì)獨(dú)立性,會計(jì)師事務(wù)所則不可再接受審計(jì)服務(wù)。

1.會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立維護(hù)審計(jì)獨(dú)立性的總體措施,以保證審計(jì)質(zhì)量。包括安排鑒證小組以外的注冊會計(jì)師進(jìn)行復(fù)核;定期輪換項(xiàng)目負(fù)責(zé)人及簽字注冊會計(jì)師;與鑒證客戶的審計(jì)委員會或監(jiān)事會討論獨(dú)立性問題;向鑒證客戶的審計(jì)委員會或監(jiān)事會告知服務(wù)性質(zhì)和收費(fèi)范圍;制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行使管理決策或承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的政策和程序;將獨(dú)立性受到損害的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小組。

2.區(qū)別對待不同的非審計(jì)服務(wù),大力發(fā)展新興鑒證服務(wù),謹(jǐn)慎選擇非鑒證服務(wù)。如新興鑒證對審計(jì)獨(dú)立性影響小,這是今后非審計(jì)服務(wù)拓展的主要方向;稅務(wù)服務(wù)對獨(dú)立性影響較小,而且稅務(wù)服務(wù)歷來也是向客戶提供的傳統(tǒng)服務(wù)項(xiàng)目。應(yīng)該繼續(xù)發(fā)展,保持并開拓市場份額,注冊會計(jì)師可以做一些為企業(yè)編制會計(jì)報(bào)表、記賬,會計(jì)決策輔助等會計(jì)服務(wù);另外,在不損害審計(jì)獨(dú)立性的前提下。CPA可以進(jìn)入管理咨詢領(lǐng)域,從事部分管理咨詢服務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)積極拓展對審計(jì)獨(dú)立性影響較小的非審計(jì)服務(wù),積極探索前沿的非審計(jì)服務(wù)。

3.發(fā)展大型會計(jì)師事務(wù)所,增強(qiáng)抗壓能力。大型會計(jì)師事務(wù)所具有更強(qiáng)的組織能力,更有能力在從事非審計(jì)服務(wù)時(shí)抵制客戶不許披露盈余管理行為的壓力,大型會計(jì)師事務(wù)所更能積極主動地采取各種策略拓展非審計(jì)服務(wù),擴(kuò)大非審計(jì)服務(wù)市場占有份額。中國事務(wù)所經(jīng)營規(guī)模小,業(yè)務(wù)比較單一,應(yīng)對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行整合,開展規(guī)?；?jīng)營。

篇(6)

一.注冊會計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)日趨增加的必然性

1.審計(jì)報(bào)告的公開化，使關(guān)注注冊會計(jì)師審計(jì)的群體增加;而公眾對審計(jì)的期望過大，依賴程度過高，無形中增加了注冊會計(jì)師審計(jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

到目前為此，我國的上市公司達(dá)1000多家，按照證監(jiān)會的有關(guān)規(guī)定，上市公司每年均應(yīng)由注冊會計(jì)師進(jìn)行年審，并將審計(jì)報(bào)告在報(bào)刊上公布。審計(jì)報(bào)告的公開化，使越來越多的利益群體開始關(guān)注注冊會計(jì)師行業(yè)，監(jiān)督他們的工作。同時(shí)，由于公眾對注冊會計(jì)師審計(jì)行為的性質(zhì)、審計(jì)報(bào)告的意義存在著誤解，混淆了被審單位的會計(jì)責(zé)任和注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任;或者公眾對審計(jì)的期望值與審計(jì)實(shí)際所起的作用之間存在著差距。因此，在現(xiàn)實(shí)生活中人們自然而然地、不或避免地將所有的過錯(cuò)者推到注冊會計(jì)師身上，進(jìn)而又使更多的群體不能滿意注冊會計(jì)師的審計(jì)工作或?qū)λ麄兊膶徲?jì)工作更為挑剔，這些無形中增加了注冊會計(jì)師審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。

2.法律界和會計(jì)界對審計(jì)責(zé)任的界定標(biāo)準(zhǔn)未能達(dá)成共識、法庭多次出于保護(hù)弱小群體的目的而運(yùn)用深口袋理論造成對注冊會計(jì)師的不利判決，進(jìn)一步加大了注冊會計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

會計(jì)界認(rèn)為，在一般情況下，只要審計(jì)人員嚴(yán)格遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求，保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真和謹(jǐn)慎，通過實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序和審計(jì)方法，是能夠?qū)?jì)重大的錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)揭示出來的。但是，由于審計(jì)的固有限制，并不能保證將所有的錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)都提示出來，所以并不能苛求審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)和揭示會計(jì)報(bào)表中的所有錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)，因而也不能要求他們對于所有未查出的錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)都負(fù)責(zé)任，關(guān)鍵在于未能查出的原因是否源于審計(jì)人員本身的過失。如果由于審計(jì)人員的過失未能發(fā)現(xiàn)和揭示會計(jì)報(bào)表中的重大錯(cuò)報(bào)，從而給委托單位和第三者造成了經(jīng)濟(jì)損失，注冊會計(jì)師則要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。而法律界與公眾則認(rèn)為只要審計(jì)報(bào)告意見與被審單位的實(shí)際情況不符，則應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。而且，實(shí)際上法庭在受理對注冊會計(jì)師的訴訟時(shí)，較傾向于保護(hù)所謂的弱小群體，強(qiáng)調(diào)均衡損失，運(yùn)用了深口袋理論(注：認(rèn)為受傷害的一方可向有能力提供補(bǔ)償?shù)牧硪环教岢鲈V訟而不問過錯(cuò)為誰)。認(rèn)為會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師盈利豐厚，完全有理由從其豐厚的收入中拿出一小部分來穩(wěn)定受損方的情緒，以安定團(tuán)結(jié)，穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)。法庭的這種判決，使會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師無法擺脫不合理的風(fēng)險(xiǎn)困擾。

3.知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代將對注冊會計(jì)師的審計(jì)工作提出不同于工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的要求，這也必然會加大其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

當(dāng)前，高新技術(shù)企業(yè)不斷地涌現(xiàn)出來，高新技術(shù)企業(yè)一方面由于知識技術(shù)的創(chuàng)新而增加了企業(yè)的收益，但與此同時(shí)也加大了企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。另外，知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代的審計(jì)目標(biāo)將不再象工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代那樣僅僅局限于對企業(yè)會計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見，而是在很大程度上借助于各種信息來預(yù)測企業(yè)盈利能力、償債能力、持續(xù)經(jīng)營能力等，對審計(jì)人員提出了更高的要求。因此，對高風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)的審計(jì)必然為注冊會計(jì)師帶來更大風(fēng)險(xiǎn)。

4.會計(jì)電算化的應(yīng)用和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，與電算化審計(jì)的研究開發(fā)的相對滯后之間的矛盾，為審計(jì)人員在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)工作帶來了不同于傳統(tǒng)手工環(huán)境下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)處理企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)具有數(shù)據(jù)處理過程自動化、數(shù)據(jù)存儲磁性化、內(nèi)部控制程序化等特點(diǎn)，會計(jì)信息的生成方式發(fā)生了改變。因此，利用傳統(tǒng)的審計(jì)程序和方法對在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)環(huán)境下生成的會計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。審計(jì)人員除了對傳統(tǒng)的諸如會計(jì)報(bào)表、賬冊憑證等審計(jì)對象進(jìn)行審計(jì)外，還應(yīng)對計(jì)算機(jī)會計(jì)信息系統(tǒng)本身進(jìn)行審計(jì)，即審查計(jì)算機(jī)內(nèi)的程序和文件。只有開展計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，才能對被審計(jì)的會計(jì)電算化系統(tǒng)作出客觀的、公正的評價(jià)。但是，目前審計(jì)電算化的研究才剛剛起步，相對滯后于會計(jì)電算化。另外，由于審計(jì)工作本身的不規(guī)范，或者規(guī)范性的要求因未能得到重視而沒有很好地執(zhí)行，這也為開發(fā)研究計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)軟件和應(yīng)用計(jì)算機(jī)進(jìn)行輔助審計(jì)帶來了難處。會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員對利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)缺少計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)環(huán)節(jié)，將為他們的審計(jì)結(jié)論意見帶來難以預(yù)測的風(fēng)險(xiǎn)。二.降低注冊會計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的對策

1.分清被審單位的會計(jì)責(zé)任和注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任。

對于注冊會計(jì)師審計(jì)日趨增大的風(fēng)險(xiǎn)，筆者認(rèn)為注冊會計(jì)師除了嚴(yán)格遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)道德守則的要求，保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真和謹(jǐn)慎之外，還應(yīng)注意通過分清企業(yè)會計(jì)責(zé)任和注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任來轉(zhuǎn)移本不屬于注冊會計(jì)師應(yīng)承擔(dān)的會計(jì)責(zé)任。一方面，注冊會計(jì)師在與客戶簽訂約定書時(shí)，須寫明委托方對提供資料的完整性和真實(shí)性負(fù)責(zé)等內(nèi)容，并對全部審計(jì)業(yè)務(wù)均要求管理當(dāng)局提交一份聲明書，以防止委托方提供虛假證據(jù);或者在委托方提供虛假證據(jù)，而由于其舞弊技術(shù)的高明并加以精心的掩飾，審計(jì)人員即便采取了標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)程序和也沒能查出的情況下，作為委托方應(yīng)承擔(dān)會計(jì)責(zé)任的依據(jù)?，F(xiàn)在，已經(jīng)有越來越多的會計(jì)師事務(wù)所及注冊師對此給予了足夠的重視，關(guān)鍵在于怎樣才能使其內(nèi)容嚴(yán)密，不致于形同虛設(shè)。另一方面，會計(jì)師事務(wù)所、注冊會計(jì)師協(xié)會應(yīng)從保護(hù)注冊會計(jì)師利益出發(fā)，不斷地完善有關(guān)權(quán)利義務(wù)的法規(guī)，不斷地與法律界溝通，使法律界能夠認(rèn)同審計(jì)責(zé)任的界定標(biāo)準(zhǔn)，幫助注冊會計(jì)師反擊那些毫無根據(jù)地?cái)U(kuò)大注冊會計(jì)師責(zé)任的訴訟，進(jìn)而影響公眾對區(qū)分會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的理解和認(rèn)同。

2.建立保障制度，增強(qiáng)會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)承受能力。

篇(7)

關(guān)鍵詞：會計(jì)師事務(wù)所 審計(jì)質(zhì)量 人力資本

審計(jì)作為維護(hù)國家經(jīng)濟(jì)安全的重要工具，在保障國民經(jīng)濟(jì)安全和維護(hù)社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序等方面發(fā)揮著重要作用。由于我國注冊會計(jì)師行業(yè)起步較晚，發(fā)展還不成熟，國內(nèi)本土?xí)?jì)師事務(wù)所在審計(jì)市場中的份額遠(yuǎn)不如國際事務(wù)所。2009年國務(wù)院辦公廳了《關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計(jì)師行業(yè)的若干意見》，強(qiáng)調(diào)加快發(fā)展注冊會計(jì)師行業(yè)，將提升審計(jì)質(zhì)量作為行業(yè)發(fā)展的重要工作來抓。隨著知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，人力資本成為企業(yè)提升績效的核心資源，對于會計(jì)師事務(wù)所這樣的“人合”組織來說，人力資本的重要性更是不言而喻。因?yàn)橹挥芯邆湟恢Ц咚刭|(zhì)的人才隊(duì)伍，才能提升會計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量和競爭力。

一、文獻(xiàn)綜述

（一）國外文獻(xiàn) 國外很早就開始關(guān)注人力資本與審計(jì)質(zhì)量的研究。SAG（2004）指出事務(wù)所的人力資源管理是審計(jì)質(zhì)量的的一個(gè)決定性因素。FRC在2006年展開了題為“提升審計(jì)質(zhì)量”的討論，討論涉及到影響審計(jì)質(zhì)量的諸多因素，包括注冊會計(jì)師的技能、個(gè)人素質(zhì)、審計(jì)師的后續(xù)職業(yè)教育等。2008年，美國AICPA下屬機(jī)構(gòu)“審計(jì)質(zhì)量中心”（CAQ）進(jìn)行了 《Survey: Post-SOX Audit Quality Has Improved》的調(diào)查，結(jié)果顯示薩班斯法案生效后審計(jì)質(zhì)量有所提高，對于提升原因，76%的被調(diào)查人員贊同是提高了對審計(jì)人員資質(zhì)的要求。 除了審計(jì)監(jiān)管部門的討論與調(diào)查外，學(xué)術(shù)學(xué)者們?nèi)鏜einhardt et al.(1987), Westort(1990), Deis and Giroux(1992)，Aldhizer et al.(1995)等也均指出人力資本能提高審計(jì)質(zhì)量。Liu (1997)在分析事務(wù)所的法律責(zé)任，人力資本投入和審計(jì)質(zhì)量關(guān)系時(shí)，認(rèn)為人力資本的影響作用被忽視了。其進(jìn)一步指出人力資本投入、教育水平、工作經(jīng)驗(yàn)以及專業(yè)認(rèn)證應(yīng)該納入到影響審計(jì)質(zhì)量的因素之中。O’Keefe and Westort (1992)，Westort(1990)通過實(shí)證研究證實(shí)職業(yè)后續(xù)教育與審計(jì)質(zhì)量相關(guān)。Boynton et al.(2001)進(jìn)一步驗(yàn)證了審計(jì)師職業(yè)前的正規(guī)教育，職業(yè)后的培訓(xùn)以及工作過程中積累的經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚴箤徲?jì)師更好完成審計(jì)任務(wù)。Dvaid wright(2003)從職業(yè)道德的角度指出，如果審計(jì)人員認(rèn)真執(zhí)業(yè)，不欺騙客戶和社會公眾，就會降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。David Hay & David Davis（2004）從審計(jì)服務(wù)提供者的角度將審計(jì)分為多個(gè)層次，無會計(jì)從業(yè)資格的人提供的審計(jì)服務(wù)質(zhì)量，會計(jì)從業(yè)資格的人提供的審計(jì)服務(wù)質(zhì)量，特許會計(jì)師提供的審計(jì)服務(wù)質(zhì)量，認(rèn)為三種審計(jì)質(zhì)量是呈現(xiàn)階梯式上升的趨勢。因?yàn)?，無會計(jì)從業(yè)資格的人提供的審計(jì)服務(wù)也能夠增加財(cái)務(wù)報(bào)表的可信程度，但提供的審計(jì)卻不會像專業(yè)的審計(jì)師那樣符合規(guī)范。有會計(jì)從業(yè)資格的人受過會計(jì)和審計(jì)方面的教育，提供的審計(jì)服務(wù)會更符合審計(jì)準(zhǔn)則的要求，但通常并不是審計(jì)專家，接觸審計(jì)實(shí)務(wù)較少。而特許會計(jì)師的身份使審計(jì)人員更加遵守職業(yè)協(xié)會的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，提供的審計(jì)服務(wù)質(zhì)量也會更好。Yu-Shu Cheng（2008)利用4865家臺灣會計(jì)師事務(wù)所在1989年到2004年的面板數(shù)據(jù)，進(jìn)一步驗(yàn)證了人力資本與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)的觀點(diǎn)。

（二）國內(nèi)文獻(xiàn) 國內(nèi)關(guān)于人力資本與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系研究主要在以下方面：（1）事務(wù)所競爭力研究。王善平（2002）就指出會計(jì)師事務(wù)所要提高競爭力就必須充分發(fā)揮人力資源的作用；胡國龍（2003）認(rèn)為事務(wù)所的核心競爭力就是事務(wù)所的規(guī)模、人力資本的職業(yè)道德、專業(yè)勝任能力、管理水平等方面的綜合優(yōu)勢。陽鈺（2003）在研究事務(wù)所人力資本問題時(shí)指出資格考試（進(jìn)入壁壘）是審計(jì)質(zhì)量的事前防范機(jī)制，有利于審計(jì)質(zhì)量的提升；對人力資本所有者的經(jīng)驗(yàn)和能力的利用，有利于審計(jì)質(zhì)量的提升；人力資本的培訓(xùn)能夠提高審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量。郭穎（2009）利用DEA對會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的投入產(chǎn)出效率進(jìn)行評價(jià)，認(rèn)為事務(wù)所對人力資本投入有利于提高產(chǎn)出效率。?，帲?008）在進(jìn)行事務(wù)所績效評價(jià)指標(biāo)體系研究中，通過對北京地區(qū)的事務(wù)所的調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)，能代表事務(wù)所發(fā)展?jié)摿Φ娜肆Y源指標(biāo)列在較重要的地位。李樹華（1999）、雷光勇、劉丹（2006）認(rèn)為，事務(wù)所從業(yè)人員執(zhí)業(yè)能力越高，事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量也會越好。（2）審計(jì)質(zhì)量評價(jià)指標(biāo)研究。在已意識到審計(jì)質(zhì)量對于事務(wù)所競爭力提升的重要性后，學(xué)者們有開始積極探索有效的解決審計(jì)質(zhì)量及其控制問題，他們認(rèn)為首要的工作是建立一個(gè)審計(jì)質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)。陳曉芳(2006)以專業(yè)勝任能力、職業(yè)道德、 后續(xù)教育為指標(biāo),采用層次分析法對會計(jì)師事務(wù)所總體審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量的評價(jià)指標(biāo)體系進(jìn)行了理論探討。王英姿（2002）在其博士論文中，對審計(jì)質(zhì)量的評價(jià)指標(biāo)中設(shè)計(jì)了五個(gè)一級指標(biāo)，二十個(gè)二級指標(biāo)，并通過主成分分析得出指標(biāo)權(quán)重：獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)基本情況（15%）、獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)規(guī)模（15%）、從業(yè)人員質(zhì)量（25%）、行業(yè)專長水平（15%）、獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)部質(zhì)量管理（25%）以及負(fù)面因素（15%）。從審計(jì)質(zhì)量衡量指標(biāo)的研究來看，學(xué)者都認(rèn)識到人力資本對審計(jì)質(zhì)量的影響重大，但大都都是理論分析的出的?？梢哉f，隨著社會的發(fā)展，監(jiān)管者、學(xué)術(shù)研究者，還有大眾媒體都認(rèn)識到人力資本對審計(jì)質(zhì)量的重要性（FRC, 2006; SAG, 2004），公眾對審計(jì)質(zhì)量的關(guān)注已經(jīng)轉(zhuǎn)向?qū)徲?jì)師的關(guān)注。 然而，在回顧文獻(xiàn)時(shí)發(fā)現(xiàn)，在國內(nèi)雖然會計(jì)師事務(wù)所的人力資本受到越來越多的關(guān)注，但關(guān)于人力資本與審計(jì)質(zhì)量的研究多以規(guī)范研究為主。國外以及臺灣學(xué)者在這方面研究取得了一定的成果，為我們提供了學(xué)習(xí)與借鑒的資源。在吸收和借鑒經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，應(yīng)該積極思考在我國特有的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，能否得到一致的結(jié)論？因此，本文嘗試采用中注協(xié)公布的相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行研究，以期驗(yàn)證人力資本與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系。

二、研究設(shè)計(jì)

（一）研究假設(shè)基礎(chǔ)資源觀主張企業(yè)資源是其競爭優(yōu)勢的基礎(chǔ)，企業(yè)核心競爭力來源于核心資源。會計(jì)師事務(wù)所的核心資源是人力資本（Banker，Chang，& Cunningham，2003），人才是事務(wù)所的第一生產(chǎn)要素，事務(wù)所的成功運(yùn)營往往不是靠大量的資本投入，或機(jī)器設(shè)備等有形資產(chǎn)的生產(chǎn)制造，而是靠注冊會計(jì)師的專業(yè)知識、專業(yè)技能等無形的高智力勞動。事務(wù)所工作人員通過團(tuán)隊(duì)合作共同完成各項(xiàng)審計(jì)服務(wù)。只有一支專業(yè)技能過硬，道德素養(yǎng)高的注冊會計(jì)師團(tuán)隊(duì)才能向客戶和社會提供競爭對手無法超越和模仿的高質(zhì)量、高效率的審計(jì)、咨詢服務(wù)的能力。另外，智力資本理論研究中也提到知識型企業(yè)主要通過結(jié)構(gòu)資本以及關(guān)系資本的杠桿作用，促進(jìn)人力資本發(fā)揮價(jià)值創(chuàng)造作用，進(jìn)而為企業(yè)帶來競爭優(yōu)勢和社會財(cái)富的（Stewart，1997）。由此有理由推斷，人力資本是保證審計(jì)質(zhì)量的重要投入要素，即

H1：人力資本對提升審計(jì)質(zhì)量有積極的促進(jìn)作用

已有的審計(jì)文獻(xiàn)特別強(qiáng)調(diào)審計(jì)判斷的重要性（Trotman，1999），高質(zhì)量審計(jì)判斷是形成正確審計(jì)意見的基礎(chǔ)。而審計(jì)服務(wù)提供者的職業(yè)判斷力主要受其受教育水平、工作經(jīng)驗(yàn)、CPA職業(yè)資格、后續(xù)教育等方面影響。學(xué)校教育對于提高注冊會計(jì)師的理論水平具有舉足輕重的意義，它通過系統(tǒng)性地向?qū)W生輸入專業(yè)知識，為今后的審計(jì)工作打下堅(jiān)實(shí)的理論基礎(chǔ)。夏寧等（2004）通過對比分析中外會計(jì)師事務(wù)所人才學(xué)歷、執(zhí)業(yè)水平和經(jīng)營收益等信息，發(fā)現(xiàn)以社會認(rèn)可的高學(xué)歷作為擇才標(biāo)準(zhǔn)，其成本和風(fēng)險(xiǎn)都較低，他們認(rèn)為以“學(xué)歷取人”仍不失為一種便捷有效的途徑。在其他情況相同的條件下，學(xué)歷越高代表能力越好。其次，事務(wù)所高學(xué)歷的比率越高，優(yōu)秀的會計(jì)師有助于提升工作效率與效果，以及事務(wù)所的專業(yè)水準(zhǔn)。另外，在我國教育不僅是提高人的智力素質(zhì)的重要途徑，而且是培養(yǎng)和提高人的思想道德素質(zhì)的最要手段，對人的身心健康發(fā)展有極大的影響，也就是說教育是提高人的綜合素質(zhì)的主要途徑。審計(jì)過程中的職業(yè)判斷不僅要求專業(yè)技術(shù)，而且對審計(jì)師的道德素質(zhì)、身心健康也有一定的要求。因此，假設(shè)：

H1a: 在其他條件相同的前提下，受教育水平與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)

審計(jì)職業(yè)判斷是建立在其深厚的審計(jì)知識和豐富的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上。Libby and Frederick (1990)通過研究證明與缺乏經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)師相比經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)師查出可能存在的錯(cuò)誤的幾率更大，或?qū)]問題的判為有問題的可能性更少。Agoglia 等(2007)也證實(shí)實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)師表現(xiàn)更好，對客戶產(chǎn)業(yè)的熟悉程度可以降低審計(jì)失敗的概率，有經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)師較經(jīng)驗(yàn)少的審計(jì)師而言，有更多捕捉“查漏補(bǔ)缺”的能力，且能透過審計(jì)師的經(jīng)驗(yàn)，可以固化為事務(wù)所解決審計(jì)問題的策略，并制定更適當(dāng)?shù)臎Q定（EL-Dyasty，2004），這些都說明審計(jì)經(jīng)驗(yàn)對審計(jì)質(zhì)量的重要性，且審計(jì)經(jīng)驗(yàn)具有學(xué)習(xí)效應(yīng)，并可以與審計(jì)師的獨(dú)立性相互補(bǔ)強(qiáng)，相互作用下構(gòu)成對審計(jì)質(zhì)量的影響。由此，假設(shè)：

H1b: 在其他條件相同的前提下，審計(jì)師的工作經(jīng)驗(yàn)與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)

陽鈺（2003）指出由政府組織的CPA職業(yè)資格考試為審計(jì)行業(yè)建立起有效的“進(jìn)入壁壘”， 通過檢閱相關(guān)人員是否掌握了審計(jì)必備的基礎(chǔ)專業(yè)知識，將專業(yè)技能不合格的人員擋在審計(jì)的門檻之外，從而有效地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)師“查漏補(bǔ)缺”的效率和效果。它是對審計(jì)師的職業(yè)判斷能力的一種審核，能對審計(jì)質(zhì)量低劣起到事前防范作用。Aldhizer et al. (1995) 研究表明審計(jì)質(zhì)量與負(fù)責(zé)審計(jì)的人員是否是注冊會計(jì)師正相關(guān)。Liu（1997）驗(yàn)證了Aldhizer et al.的觀點(diǎn)，除了教育、經(jīng)驗(yàn)等因素，專業(yè)資格水平也影響審計(jì)質(zhì)量。由此，假設(shè)：

H1c：在其他條件相同的前提下，審計(jì)師的職業(yè)資格與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)

注冊會計(jì)師行業(yè)是知識型服務(wù)行業(yè)，由于知識的更替以及相關(guān)法律法規(guī)的更新與完善，注冊會計(jì)師必須不斷接受后續(xù)教育，保持從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力與執(zhí)業(yè)水平。注冊會計(jì)師只有不斷接受職業(yè)后續(xù)教育，掌握和運(yùn)用相關(guān)的新知識、新技能和新法規(guī)，才能增強(qiáng)職業(yè)判斷力，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量。Chen et al. （2008）指出提高審計(jì)師專業(yè)技能的最經(jīng)濟(jì)方式是通過職業(yè)后續(xù)教育。由此，假設(shè)：

H1d: 在其他條件相同的前提下，職業(yè)后續(xù)教育與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)

（二）變量定義 根據(jù)已有的人力資本與審計(jì)質(zhì)量相關(guān)研究文獻(xiàn)及中國注冊會計(jì)師協(xié)會對會計(jì)師事務(wù)所的披露信息，本文擬選取的變量替代指標(biāo)及定義如（表1）所示。在此解釋一下本文對工作經(jīng)驗(yàn)的替代指標(biāo)的選擇。已有的關(guān)于人力資本與審計(jì)質(zhì)量的實(shí)證研究，均采用大于35歲的審計(jì)師占當(dāng)年執(zhí)業(yè)的審計(jì)師的比例作為工作經(jīng)驗(yàn)的替代性指標(biāo)(李建然、高慧松，2007；Yu-Shu Cheng,Yi-Pei Liu,2008)。但面對知識更新速度加快，新準(zhǔn)則、新業(yè)務(wù)、新技術(shù)、新方法日益涌現(xiàn)的新形勢，受制于體能、精力等客觀因素的影響，老同志與中青年同志尤其是40歲以下的注冊會計(jì)師相比，在發(fā)展意識、管理理念、執(zhí)業(yè)技能、利用信息化手段等方面都存在著較大差異，因此，越來越多的研究表明注冊會計(jì)師團(tuán)隊(duì)正在向年輕化發(fā)展，年齡的增加不再是經(jīng)驗(yàn)的代表（史忠良、王蕓，2008）。不少學(xué)者對審計(jì)任期與審計(jì)質(zhì)量關(guān)系的研究結(jié)果顯示，審計(jì)任期對審計(jì)質(zhì)量的影響不確定，既存在正負(fù)相關(guān)，又有無影響等關(guān)系（Davis，Soo & Trompeter，2008），從側(cè)面說明用年齡代替工作經(jīng)驗(yàn)存在一定的缺陷。因此，本文創(chuàng)新地采用40歲以下的碩博人數(shù)作為工作經(jīng)驗(yàn)的替代指標(biāo)。因?yàn)?，這些人在完成碩士、博士等高等教育后投入到工作中，能充分利用已學(xué)的專業(yè)知識，結(jié)合實(shí)踐操作，迅速地積累經(jīng)驗(yàn)，成為事務(wù)所的中堅(jiān)力量。

三、實(shí)證結(jié)果分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì) （表2）統(tǒng)計(jì)結(jié)果顯示，前100家會計(jì)師事務(wù)所在總收入規(guī)模、受教育程度、40歲以下的碩博人數(shù)、CPA占從業(yè)總?cè)藬?shù)比率等指標(biāo)上存在很大的差距。其中普華永道中天的年度總收入257843萬元，河北天勤的年度總收入為2179萬元，二者相差255664萬元，約為河北天勤的117倍之多；信永中和的40歲以下的碩博人數(shù)為728名，上海仁德40歲以下的碩博人數(shù)只有6名，差距726，約為上海仁德的121倍。CPA占從業(yè)總?cè)藬?shù)比率最小的普華永道（0.157674），最大的是湖南安信聯(lián)合（3.81818）。

（二）回歸分析（表3）顯示，受教育程度、40歲以下的碩博人數(shù)和領(lǐng)軍人才數(shù)量與年度總收入顯著地正相關(guān)，而CPA占從業(yè)總?cè)藬?shù)比率和培訓(xùn)完成率與年度總收入表現(xiàn)為負(fù)相關(guān)，與預(yù)期符號相反。為了進(jìn)一步分析人力資本對審計(jì)質(zhì)量的影響，本文采用普通最小二乘法（OLS），令所有指標(biāo)強(qiáng)行進(jìn)入模型進(jìn)行了回歸分析。（表4）是所有指標(biāo)強(qiáng)行進(jìn)入模型中的回歸結(jié)果，回歸模型的方差膨脹因子VIF

（三）主成分回歸分析由于人力資本的復(fù)雜性，本文中的指標(biāo)不能完整的度量人力資本，考慮相對于分別考慮各指標(biāo)的影響作用，整合這些指標(biāo)信息的綜合指標(biāo)可能提供更多的信息，因此，采用沒有旋轉(zhuǎn)的主成分分析法提取一個(gè)公共因素作為人力資本(HC,human capital)的一個(gè)綜合指標(biāo)，進(jìn)行主成分回歸分析，以驗(yàn)證人力資本整體效用與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系。主成分分析結(jié)果顯示KMO測量值為0.603，大于0.5，Bartlett's球形檢驗(yàn)為127.315，P

四、結(jié)論

從上述實(shí)證結(jié)果可以看出，整體的人力資本與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)，受教育程度、工作經(jīng)驗(yàn)、培訓(xùn)完成率等與審計(jì)質(zhì)量正相關(guān)，這表明會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該鼓勵員工追求高學(xué)歷教育，建立有效的溝通機(jī)制幫助內(nèi)部員工之間的經(jīng)驗(yàn)交流，并加大對員工后續(xù)教育的投資，改變傳統(tǒng)上將培訓(xùn)支出作為費(fèi)用的思想，將之視為事務(wù)所的一項(xiàng)長期投資，促進(jìn)事務(wù)所的持續(xù)發(fā)展。針對CPA職業(yè)資格與審計(jì)質(zhì)量負(fù)相關(guān)的現(xiàn)象，事務(wù)所應(yīng)廣納各方面的人才，積極擴(kuò)大本所的知識結(jié)構(gòu)。（1）加強(qiáng)對事務(wù)所后續(xù)職業(yè)教育（培訓(xùn)）信息的披露。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，相應(yīng)地審計(jì)也需更新，必須加強(qiáng)對CPA的后續(xù)職業(yè)教育。（2）推進(jìn)領(lǐng)軍人才建設(shè)工程。注冊會計(jì)師協(xié)會應(yīng)該將領(lǐng)軍人才建設(shè)工程打造成我國注冊會計(jì)師行業(yè)發(fā)展的一大特色，引導(dǎo)事務(wù)所在行業(yè)領(lǐng)軍人才的帶動下做大做強(qiáng)。從本文的實(shí)證結(jié)果可以得到，事務(wù)所的人力資本對審計(jì)質(zhì)量存在積極促進(jìn)作用，印證了前人的觀點(diǎn)，但分析結(jié)果與已有的研究存在出入，可能原因：（1）在模型中沒有引入控制變量，沒有剔除其他影響因素的干擾。影響審計(jì)質(zhì)量因素有很多，有審計(jì)主體――會計(jì)師事務(wù)所方面的，如本文只研究了事務(wù)所的人力資本因素，尚未探討非人力資本因素及其之間的相互影響；也有審計(jì)客體――被審計(jì)公司自身的，如說被審計(jì)公司的公司治理結(jié)構(gòu)及所處生命周期等問題。（2）本文直接采用2010年會計(jì)師事務(wù)所百強(qiáng)數(shù)據(jù)信息，一方面不能反映樣本的動態(tài)變化，另一方面對人力資本的度量指標(biāo)也待進(jìn)一步精確細(xì)化。如對職業(yè)資格的替代指標(biāo)只考慮了CPA職業(yè)資格，實(shí)際上還應(yīng)考慮其他資格證（注冊資產(chǎn)評估師、注冊稅務(wù)師、注冊金融師）的取得情況。影響審計(jì)質(zhì)量的因素很多，本文只是針對其中人力資本部分的因素，進(jìn)行了探索性的實(shí)證分析，從中得出結(jié)論，人力資本對審計(jì)質(zhì)量會產(chǎn)生積極的影響。

*本文系教育部人文社會科學(xué)研究青年基金項(xiàng)目“基于情境要素的智力資本價(jià)值創(chuàng)造路徑優(yōu)化研究”（項(xiàng)目編號：10YJC630111）的階段性成果

參考文獻(xiàn)：

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［2］陽鈺：《合伙會計(jì)師事務(wù)所人力資本問題研究》，《湖南大學(xué)碩士學(xué)位論文》2003年。

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［4］李建然、高慧松：《會計(jì)師事務(wù)所人力資本與審計(jì)品質(zhì)之關(guān)聯(lián)性研究》，《人力資源管理學(xué)報(bào)》2007年第3期。